Dlouhodobý finanční majetek
Dlouhodobý finanční majetek
(charakteristika, zaměření na cenné papíry a podíly – třídění, podstata a rozdíly, oceňování
při pořízení, oceňování k datu účetní závěrky, prodej cenných papírů a podílů vč.
daňových dopadů).
(charakteristika, zaměření na CP a podíly – třídění, podstata a rozdíly, oceňování při pořízení,
Základní charakteristika finančního majetku (FM) je součástí prováděcí vyhlášky (vyhláška
č. 500/2002 Sb.). V Příloze č. 1 k této vyhlášce najdeme i náplň položek FM. Ten, z hlediska
doby jeho držení nebo využití se člení na:
A) dlouhodobý finanční majetek (DFM) – 06 – DFM, splatnost přesahuje 1 rok
B) krátkodobý finanční majetek (KFM)
CP = listina, záznam v evidenci, s nímž se spojuje určité právo (účast na PO, právo na
peněžité plnění, na vydání věci, na výměnu za jiný CP apod.). Právní úprava je zakotvena
v Obchodním zákoníku, v zákoně o CP, v zákoně o dluhopisech, v zákoně směnečném a
šekovém, v zákoně o účetnictví a v zákoně o daních z příjmů.
Zákon o CP předkládá výčet jednotlivých CP (akcie, zatimní listy, poukázky na akcie,
podílové listy, dluhopisy, investiční kupóny, opční listy, směnky, šeky, náložné listy,
skladištní listy a zemědělské skladní listy).
Základem účetního rozlišení je hledisko času. Rozhodující je doba jejich držení, resp.
splatnosti. Hledisko času se posuzuje od data uskutečnění účetního případu. Jestliže ÚJ volí
jako účetní období hospodářský rok, bereme v úvahu 12 po sobě jdoucích měsíců.
Jiným hlediskem je vztah k emitentovi CP, s odlišnostmi v právních důsledcích plynoucích
z jeho držby. =>
majetkové CP, s nimiž je spojeno právo majitele podílet se na rozhodování, kontrole
nebo majetku emitenta nebo po něm požadovat vydání majetkových hodnot (akcie,
zatimní listy). Jde o vazbu na vlastní kapitál.
dluhové CP – CP úvěrového charakteru, s nimiž je spojeno právo majitele požadovat
na emitentovi splacení dluhu a vyplacení výnosových úroků (směnky, dluhopisy). Jde o
závazkový vztah.
Dlouhodobé CP
Majetkové účasti – podíly v ovládaných a řízených osobách nebo podíly v ÚJ pod
podstatným vlivem. Ovládající osoba = osoba, která vykonává přímo nebo nepřímo
rozhodující vliv na řízení nebo provozování podniku jiné osoby, která je osobou
ovládanou. Ovládající osoba je vždy osoba, která:
Osoba, která disponuje alespoň 40 % hlasovacích práv na určité osobě, je ovládající
osobou a že osoby jednající ve shodě, které disponují alespoň 40 % hlasovacích práv na
určité osobě, jsou ovládajícími osobami – to se týká a. s. Osobami jednajícími ve shodě
jsou mj. i společníci s. r. o.
=> k tomu, aby určitá osoba byla osobou ovládající, není nezbytné, aby disponovala
většinou hlasovacích práv, není nutné, aby dosáhla uváděných 40 %, jestliže zbývající
hlasovací práva budou rozdělena mezi velký počet minoritních akcionářů, kteří nebudou
jednat ve shodě. Co se týče společníků s. r. o. jsou prakticky vždy v pozici ovládající a
řídící osoby, neboť jsou osobami jednajícími ve shodě.
Účetní definice: podstatným vlivem se rozumí takový významný vliv na řízení nebo
provozování podniku, jenž není dle obchodního zákoníku rozhodující; není-li prokázán
opak, považuje se za podstatný vliv dispozice nejméně s 20 % hlasovacích práv.
Obchodní zákoník: v pozici řízené osoby je společnost v případě, že je jedna nebo více
osob podrobeno jednotnému řízení jinou osobou, tj. osobou řídící.
K účtování dlouhodobých CP a podílů:
CP je vhodné sledovat v AE dle druhu, emitentů, jmenovitých hodnot, měn apod.
Dluhové CP držené do splatnosti (065) – CP úvěrového charakteru, jejichž splatnost je
delší než jeden rok, přičemž držitel tohoto CP má úmysl a schopnost drže je do stanovené
doby splatnosti (dluhopis s pevnou úrokovou sazbou, dluhopis, kde je úrokový výnos
stanoven rozdílem mezi jmenovitou hodnotou dluhopisu a jeho nižším emisním kursem –
tzv. diskontovaný CP, směnky).
Ostatní dlouhodobé CP a podíly (063) – CP a podíly, které nepředstavují podíly
v ovládaných a řízených osobách nebo v účetních jednotkách pod podstatným vlivem
(např. majetkové CP s menším než 20% vlivem) a dále ostatní dlouhodobé CP, u nichž
zpravidla v okamžiku pořízení není znám záměr ÚJ.
Krátkodobé CP
CP k obchodování (251, 253, 257) – CP majetkové (akcie), tak i dluhové (dluhopisy,
směnky), jež ÚJ pořídila a drží za účelem provádění transakcí s nimi, s cílem dosahovat
zisk z cenových rozdílů v krátkodobém, maximálně 12měsíčním horizontu. CP
obchodovatelné a registrované jak na veřejném tak i neveřejném trhu.
Dluhové CP držené do splatnosti (256) – CP úvěrového charakteru (krátkodobé
dluhopisy, směnky), přičemž držitel tohoto CP má úmysl a schopnost držet tyto CP do
stanovené doby splatnosti
Ostatní krátkodobé CP a podíly (258) – CP a podíly, u nichž zpravidla v okamžiku
pořízení není znám záměr ÚJ (patří zde i opční list).
Vlastní akcie a podíly (252) představují vlastní akcie u a. s. a vlastní obchodní podíly u
s. r. o., které může ÚJ nabývat a které si může na přechodnou, zákonem stanovenou dobu
ponechat.
Vlastní dluhopisy (255) – vlastní dluhopisy nabyté emitentem zanikjaí k datu jejich
splatnosti, pokud nedošlo z rozhodnutí emitenta k zániku těchto práv a závazků před tímto
datem. Drží-li emitent dluhopisu vlastní dluhopisy, je povine vykázat je k datu účetní
závěrky v rozvaze. V rámci pasiv, jako položka snižující hodnotu emitovaných dluhopisů
(má volbu jestli jako korekce (-) vydané dluhopisy dlouhodobé nebo krátkodobé.
Pořizování CP a podílů
Charakteristika dluhových CP
– předmětem zákona č. 190/2004 Sb., o dluhopisech, který upravuje vydávání dluhopisů
v tuzemsku.
– emise dluhopisů = soubor dluhopisů vydávaných na základě týchž emisních podmínek
a majících stejné datum emise a stejné datum splatnosti. Dluhopisům téže emise se přidělí
stejné identifikační označení podle mezinárodního systému číslování pro identifikace CP
(ISIN).
– může být vydán v listinné nebo zaknihované podobě
Náležitosti dluhopisu:
V souvislosti s držbou vzniká majiteli dluhopisu právo na:
Výnos z dluhopisu může být stanoven:
Pro účely uplatnění práva na výnos lze vydávat kupóny, jako druh CP na doručitele.
Kupónový arch k listinnému dluhopisu musí být vydán současně s vydáním dluhopisu, a to se
samostatným kupónem pro každý jednotlivý výnos.
Zvláštními druhy dluhopisů jsou hypoteční zástavní listy, státní dluhopisy, komunální
dluhopisy, vyměnitelné a prioritní dluhopisy, podřízené dluhopisy…
Oceňování CP a podílů při pořízení
Rozhodujícím pro zařazení cenného papíru nebo podílů na konkrétní účet je okamžik
uskutečnění účetního případu (účinnost smlouvy o nabytí atd.). Ke dni uskutečnění účetního
případu, to je ke dni pořízení CP, se oceňují všechny cenné papíry pořizovací cenou. Do
pořizovací ceny se zahrnují i veškeré vedlejší náklady spojené s jejich pořízením (poplatky
burzám, za právní pomoc, provize atd.). Součástí pořizovací ceny majetkových cenných
papírů může být i emisní ážio. Jsou-li akcie nebo podíly nabyty protihodnotou za nepeněžitý
vklad vložený do obchodní společnosti, jejich oceněním u vkladatele je zůstatková (účetní)
cena nepeněžitého vkladu. Účetní cena se zvyšuje o DPH, pokud zákon o DPH považuje
nepeněžitý vklad za zdanitelné plnění. Součástí pořizovací ceny dluhových cenných papírů
je kromě vedlejších nákladů spojených s pořízením i úrokový výnos z dluhopisu, uhrazený
novým majitelem dluhopisu předchozímu majiteli.
Součástí nejsou zejména úroky na pořízení cenných papírů a podílů a náklady spojené
s jejich držbou.
Veškeré náklady se zachycují na účtu 043 – Pořízení dlouhodobého finančního majetku
a nebo 259 – Pořizovaný krátkodobý finanční majetek. V případě, že účetní jednotka
poskytuje zálohu na pořízení CP nebo podílu, použije účet 053 – poskytnuté zálohy na DFM
(dlouhodobý i krátkodobý).
Účtování
1) poskytnutí zálohy 053 / 221
2) provize, burzovní poplatky 043, 259 / 22x, 32x, 36x,
37x, 41x
3) cena pořízení (kupní cena, hodnota vkladu) 043, 259 / 22x, 32x, 36x,
37x, 41x
4) zúčtování zálohy 22x, 32x, 36x, 37x, 41x / 053
3) zařazení do fin. majetku v pořizovací ceně 06x 25x / 043
Nejsou li s pořízením cenných papírů nebo podílů spojeny vedlejší náklady, účtuje se přímo
na příslušné účty (06x, 25x). V době pořízení by mělo být zřejmé, za jakým účelem jsou
cenné papíry a podíly pořizovány (o jakém druhu cenného papíru se bude účtovat) a jakou
dobu držení u něj se předpokládá. Ovlivňuje to způsob oceňování cenných papírů v rámci
účetní závěrky a také způsob zdanění daní z příjmů.
Přesuny mezi jednotlivými skupinami CP a podílů
Přesuny jsou v podstatě zakázány, existují ale některé výjimky:
– přesuny z CP držených do splatnosti do CP k obchodování, dojde-li ke změně záměru
– přesuny z důvodu nabytí majetkového vlivu (nákup takového množství majetkových
– přesuny z důvodu ztráty majetkového vlivu (při zvyšování ZK neuplatní akcionář
– přesuny z důvodu zániku obchodovatelnosti registrovaného CP
Oceňování CP reálnou hodnotou
Ke dni sestavení účetní závěrky se vybrané CP musí přecenit reálnou hodnotou, a to:
– CP k obchodování – výsledkově – pomocí nákladových a výnosových účtů
– ostatní CP – rozvahově – pomocí kapitálových účtů bez vlivu na HV
– deriváty.
Toto ocenění může ÚJ provádět i častěji než jen k okamžiku uskutečnění účetního případu a
k rozvahovému dni. Způsob a četnost ocenění si ale uvede ve vnitřních směrnicích.
Toto ocenění se nevztahuje na dluhopisy držené do splatnosti, dluhopisy pořízené
v primárních emisích neurčených účetní jednotkou k obchodování, na CP emitované účetní
jednotkou (vlastní akcie a vlastní dluhopisy), na CP, s nimiž je spojen podíl v ovládaných
a řízených osobách nebo podíl v účetních jednotkách pod podstatným vlivem (majetkové
účasti).
Stanovení reálné hodnoty
– stanoví se na úrovní tržní ceny, posudkem znalce nebo oceněním kvalifikovaným odhadem,
případně se provede ocenění dle zvláštních předpisů.
Tržní hodnota = hodnota vyhlášená na tuzemské (BCPP, a. s.) nebo zahraniční burze nebo na
jiném regulovaném trhu. Dnem vyhlášení se míní den účetní závěrky nebo den, ke kterému se
ocenění provádí, příp. nejbližší předchozí pracovní den (nikdy ne následující).
Je-li CP veden na tuzemské burze, rozhodující je zavírací cena vyhlášená tuzemskou
burzou, je-li CP kótovaný na zahraniční burzy, je tržní hodnotou nejvyšší ze zavíracích cen.
V případně jiného regulovaného trhu než burzy je tržní cenou cena platná v den, ke kterému
se ocenění provádí.
Ocenění znaleckým posudkem nebo kvalifikovaným odhadem se použije, není-li tržní
hodnota k dispozici nebo nedostatečně vyjadřuje reálnou hodnotu (s cennými papíry se
obchoduje jen sporadicky).
Ocenění podle zvláštních předpisů (v souladu se zákonem o oceňování majetku) se
použije tehdy, není-li k dispozici ani tržní cena a nelze použít ani ocenění kvalifikovaným
odhadem nebo posudkem.
Důležitou účetní zásadou je, že účetní jednotka zahrnuje do účetní závěrky skutečně
dosažené zisky a současně bere v úvahu všechna předvídatelná rizika a možné ztráty, které
se týkají majetku a závazku a jsou jim známy k okamžiku sestavení účetní závěrky. To je
také podstatou oceňování CP reálnou hodnotou. Není-li možné nebo je finančně náročné
stanovit reálnou hodnotu, může účetní jednotka ve výjimečných případech použít opravné
položky. K ocenění krátkodobého finančního majetku se použijí účty opravných položek 29
a 09. Opravné položky představují významný nástroj zpřesnění PC cenných papírů v těch
případech, kdy není objektivně možné stanovit jejich reálnou hodnotu.
CP k obchodování
= veškeré CP určené účetní jednotkou k obchodování, bez ohledu, na jakém trhu jsou
obchodovány => nutnost AE pro sledování zvlášť registrovaných CP (obchoduje se s nimi na
regulovaném trhu) a neregistrované CP
Pokud účetní jednotka pořídila jiné cenné papíry, u nichž není znám v době pořízení záměr
účetní jednotky, pak se zaúčtují na účet 258. Hlavním důvodem je odlišný způsob jejich
reálného přecenění k rozvahovému dni.
Změna reálného ocenění veškerých CP určených k obchodování ovlivňuje VH
prostřednictvím účtové skupiny 56 – Finanční náklady (při snížení hodnoty) a účtové skupiny
66 – Finanční výnosy (při zvýšení hodnoty). Analytické účty k nim vytvořené by měla
vyjadřovat náklady z přecenění daňově uznatelné a neuznatelné.
Účtování reálného ocenění majetkových CP určených k obchodování
1) přecenění na reálnou hodnotu – snížení PC 564 / 251 (257)
2) přecenění na reálnou hodnotu – zvýšení PC 251 (257) / 664
U dluhových CP k obchodování je nutno do zreálnění jejich ceny zahrnout i příslušející
úroky z dluhopisů (alikvotní úrokový výnos). Účtování se liší dle toho, zda předmětem
ocenění je dluhový CP s pevnou úrokovou sazbou nebo diskontovaný dluhový CP. Ten
se pořizuje za cenu nižší, resp. emisní kurs tohoto dluhopisu je nižší, než jeho jmenovitá
hodnota, která bude vyplacena při splatnosti diskontovaného dluhopisu. Rozdíl představuje
úrok z diskontovaného dluhopisu.
Úrokový výnos dluhopisu s pevnou úrokovou sazbou narůstá v závislosti na době držení
dluhopisu. Při obchodování s dluhopisy před dobou splatnosti úrokového výnosu platí
kupující naběhlou část úrokového výnosu předcházejícímu majiteli. Jde o poměrnou část
úroků, jež náleží k dluhopisu v konkrétním časovém úseku mezi emisním dnem a dnem
splatnosti dluhopisu. Splatný úrok inkasuje od emitenta poslední majitel dluhopisu. Úrokový
výnos s pevnou úrokovou sazbou představuje neměnnou veličinu. Jeho výše není ovlivněna
nabídkou a poptávkou na trhu, nýbrž je pevně stanovena procentní částkou ze jmenovité
hodnoty dluhopisu.
Při nákupu dluhopisu hradí kupující prodávajícímu částku, jež se skládá z ceny pláště
dluhopisu a z naběhlého úroku od data předchozí splatnosti úroku (je-li úrok vyplácen ve
lhůtě před splatností dluhopisu), jinak od data emise dluhopisu. Koupě dluhopisu ovlivňuje
výsledek hospodaření úrokovým výnosem za dobu držby dluhopisu a ziskem nebo ztrátou
z obchodování. Cena naběhlého úrokového výnosu zaplacena předchozímu majiteli se
zachycuje na účtu 25 a alikvotní úrokový výnos na účtu 666. K datu účetní závěrky má účetní
jednotka povinnost ocenit je reálnou hodnotou, obvykle tržní. Zreálnění ocenění se účtuje
na vrub účtové skupiny 56 nebo ve prospěch účtové skupiny 66. Změna v ocenění reálnou
hodnotou u diskontovaných dluhopisů se neúčtuje zvlášť, je součástí úrokového výnosu a
účtuje se ve prospěch účtu 666.
Účtování reálného ocenění kuponových dluhopis určených k obchodování
1) přecenění na reálnou hodnotu – snížení PC 566 / 253 (257)
2) úrokový výnos 253 (257) / 666
reálné přecenění – zvýšení PC 253 (257) / 666
ostatní CP
U nich se změna jejich reálné hodnoty účtuje rozvahově, prostřednictvím 414. Oceňovací
rozdíl z přecenění reálnou hodnotou se zachytí na samostatném účtu k příslušnému účtu
ostatních CP a podílů (063, 258), jež je takto oceňován. O výnosech se účtuje na výnosových
účtech skupiny 66.
1) snížení ocenění k datu účetní závěrky 414 / 063 (258)
2) zvýšení ocenění do účetní závěrky 063 (258) / 414
Oceňování majetkových účastí ekvivalencí
Majetkové účasti vedené na účtech 061 a 062 se k datu účetní závěrky reálnou hodnotou
neoceňují => jde o přecenění ekvivalencí neboli protihodnotou. To se týká PC majetkové
účasti, která se k rozvahovému dni upraví na hodnotu, jež odpovídá míře účasti účetní
jednotky na vlastním kapitálu ve společnosti, v níž má tato jednotka podíl. Pokud si ÚJ zvolí
způsob oceňování ekvivalencí, je povinná jej použít pro všechny majetkové účasti. Rovněž
musí být zachována stálost použité metody mezi jednotlivými účetními obdobími.
Ocenění ekvivalencí se provádí rozvahově prostřednictvím účtové skupiny 41 (414).
1) snížení ocenění vlivem přecenění ekvivalencí 414 / 061,062-rozdíl
z přecenění
2) zvýšení ocenění vlivem přecenění ekvivalencí 061,062 / 414
Rozdíl z přecenění účtujeme na samostatném analytickém účtu k majetkové účasti.
V případě, že společnost, v níž máme majetkovou účast, je natolik ztrátová, že by její
přeceněný podíl byl roven nule nebo by mohl představovat zápornou hodnotu, ocení se
majetková účast nulou.
Ocenění ekvivalencí se nepovažuje za ocenění reálnou hodnotou a nevzniká žádný daňový
dopad.
Dluhové CP držené do splatnosti
– se splatností do 1 roku – 25 (256)
– delší než jeden rok – 06 (065), např. depozitní směnka
Dluhopisy držené do splatnosti se k datu účetní závěrky nepřeceňují na reálnou hodnotu.
U dluhopisů s pevnou úrokovou sazbou , držených do splatnosti, se musí přesto provést
určité účetní operace, které budou mít vliv na jejich ocenění. Při jejich pořízení koupí mohou
vznikat různé náklady, které jsou součástí pořizovací ceny dluhopisu. Avšak při splatnosti
dluhopisu bude emitentem uhrazeny pouze jmenovitá hodnota dluhopisu. Vzniklý rozdíl musí
účetní jednotka vypořádat v průběhu držby dluhopisu tak, že bude postupně o tyto náklady
snižovat hodnotu dluhopisu. Majiteli tím vzniká nárok na úrokový výnos z dluhopisu, který
je v mnoha případech vyplacen až v době splatnosti dluhopisu. Úrok je výnosem a musíme
z hlediska časové a věcné souvislosti zvyšovat o jeho příslušnou část (alikvotní úrokový
výnos) hodnotu dluhopisu už v průběhu jeho držby, nikoliv jednorázově až při úhradě.
V případě dluhopisu s pevnou úrokovou sazbou držených do splatnosti má účetní jednotka
k rozvahovému dni povinnost zaúčtovat
– rozdíl vzniklý mezi PC dluhopisu bez kupónu a jeho jmenovitou hodnotou podle
– alikvotní úrokový výnos – úrok se zachycuje rovněž ve prospěch účtové skupiny 66.
Ke dni účetní závěrky se dluhopisy držené do splatnosti oceňují PC navýšenou o alikvotní
část úrokového výnosu, připadající na uzavírané účetní období, případně se sníží (zvýší) o
alikvotní část pořizovacích nákladů, uhrazených nad (pod) jmenovitou hodnotou dluhopisu.
U diskontovaných dluhopisů držených do splatnosti se ve prospěch příslušného účtu (skupina
66) účtuje ve věcné a časové souvislosti rozdíl mezi PC a jmenovitou hodnotou dluhopisu.
Účtování
1) alikvotní podíl nákladů vzniklých při pořízení dluhopisu 565, 566 /
065 (256) – PC
2) alikvotní podíl výnosů (úrokový výnos) 065 (256) /
665, 666
Z hlediska daně z příjmu jsou tyto náklady a výnosy položkami ovlivňujícími základ daně
z příjmu.
Cenné papíry se od doby jejich pořízení až do okamžiku vyřazení sledují na majetkových
účtech účtové skupiny 06 nebo 25.
Vyřazení se uskutečňuje především prodejem, inkasem splatných CP nebo darováním. Zjistí-
li se v rámci inventarizace chybějící CP, nepoužívá se standardní způsob účtování manka,
nýbrž se úbytek uvede na samostatném analytickém účtu – CP v umořovacím řízení, kde se
CP eviduje až do ukončení umořovacího řízení.
Prodej bez ohledu na to o jaký druh CP jde, se účtuje standardním způsobem, a to ve dvou
krocích:
a) úbytek cenných papírů a podílů se zachytí v PC, resp. reálné ceně na vrub
b) výnos z prodeje CP a podílů účtovaný do účtové skupiny 66 (661). Účetním
Při prodeji, resp. inkasu dluhopisů je nutno k okamžiku jejich prodeje doúčtovat alikvotní
úrokový výnos.
Účtování
1) vyřazení cenných papírů v PC 561 / 25x, 06x
2) výnos z prodeje CP 21x, 22x, 37x / 661
Částka zaúčtovaná na vrub finančních nákladů není vždy daňovým nákladem, roli zde sehrává
jak druh cenného papír, tak způsob jeho ocenění reálnou hodnotou.
Výnosy z prodeje CP, jež jsou součástí obchodního majetku, představují příjmy z podnikání a
zahrnují se do zdanitelných výnosů z finanční činnosti.
U majetkových účastí (podíly v ovládaných a řízených osobách nebo podíly v účetních
jednotkách pod podstatným vlivem) a vlastních akcii je daňově uznatelná nabývací cena
akcie, která není oceňována dle zákona o účetnictví reálnou hodnotou, nabývací cena podílu
na společnosti s.r.o. nebo na komanditní společnosti či družstvu, a to jen do výše příjmů
z prodeje této akcie nebo tohoto podílů.
U ostatních cenných papírů a podílů (dluhopisy, akcie určené k obchodování, ostatní cenné
papíry) je daňově uznatelná jejich hodnota při prodeji zachycená v účetnictví ke dni
prodeje.
Dojde-li ke ztrátovému prodeji, je jejich účetní ztráta zároveň ztrátou daňovou.
Do základu daně se nezahrnují náklady, resp. výnosy z reálného přecenění ostatních
majetkových cenných papírů určených účetní jednotkou k obchodování (neregistrované
majetkové cenné papíry).
Pro účely zjištění základu daně z příjmu při prodeji CP je rozhodující způsob jejich ocenění
v účetnictví, tj. zda jsou oceňovány v souladu se zákonem o účetnictví (reálnou hodnotou,
s úrokovým výnosem). U takto oceňovaných CP jde o plnou daňovou uznatelnost PC, v níž
jsou uvedeny v účetnictví.
Kapitálové společnosti mají nové daňové omezení, jež stanoví, že náklady mateřské
společnosti související s držbou podílu budou považovány za daňově neuznatelné (úroky
z úvěrů a půjček přijatých v období 6 měsíců před nabytím podílu a vynaložených na nabytí
tohoto podílu a náklady vynaložené na řízení dceřiné společnosti). V roce 2005 to bylo
doplněno ještě o režijní náklady (náklady související s držbou podílu v dceřiné společnosti se
pro účely tohoto ustanovení omezují ve výši 5 % příjmů z dividend a jiných podílů na zisku
vyplacených dceřinou společností, pokud poplatník neprokáže, že skutečná výše nákladů je
nižší).
Př.:
Účtování (a.s. vede v účetnictví CP za 130, nabývací cena je 100, prodáno za 50)
1) vyřazení 130 561 / 061
2) prodej 50 221 / 666
Daňově uznatelná bude částka 50, tj. cena jen do výše příjmů z prodeje.
Př.:
Účtování (a.s.A pořídila k 1.11. dluhopis se jmenovitou hodnotou 100,, splatný 1. 3., záměr je
spekulovat na trhu, úroková sazba je 8%, naběhlý úrokový výnos 4, cena je 104, zavírací cena
vyhlášená tuzemskou burzou 105, v lednu prodáno za 105.
1) převzetí dluhopisu – PC bez kupónu 100 253 – PC /
379
naběhlý úrokový výnos 4 253 – úrok / 379
2) úhrada kupní ceny 104 379 / 221
účtování ke dni účetní závěrky:
3) úrokový výnos za dobu držby 2 253 – úrok/
666
4) přecenění dluhopisu na reálnou hodnotu dle burzy 1 (na 105) 566 / 253 –
PC
v dalším roce
5) výnos z prodeje dluhopisu 105 378 / 661
6) zúčtování PC dluhopisu včetně úrokového výnosu bez kupónu 99 561 /
253 – PC
úrokový výnos 6 561 / 253 – úrok
7) úhrada dluhopisu 105 221 / 378
Př.:
účtování (a.s. B nakoupila u obchodníka registrované akcie za 102, z toho 2 provize, záměr
dosáhnout zisk v krátké době, společnost akcie prodala za cenu 95, v tom provize 2
1) cena pořízení akcií 100 259 / 379
provize 2 259 / 379
2) úhrada akcií 102 379 / 221
3) PC akcií 102 251 / 259
4) prodej akcií – výnos z prodeje 95 378 / 661
vyřazení akcií v PC 102 561 / 251
5) provize obchodníka 2 568 / 379
6) přijatá platba 93 (z 95 obchodník provize 2) 221 / 378
7) zápočet snížené provize 2 379 / 378
Ztráta z prodeje ve výši 7 (rozdíl mezi výnosem z prodeje a nákladem na prodej) je ztrátou
daňovou, protože se jedná o akcie určené k obchodování. Kdyby šlo o akcie neregistrované,
byla by ztráta daňově neuznatelná.
Př.:
Účtování (a.s. X má v držení akcie společnosti A za 1.000, jsou účetně zařazeny do skupiny
ostatních dlouhodobých CP, jde o nevýznamný 20% podíl se záměrem podíl si nechat. Akcie
byly přeceněny reálnou hodnotou, a.s. X se rozhodla prodat akcie majoritnímu vlastníku za
980.
1) zrušení oceňovacího rozdílu k ostatním akciím 50 661 /
063
2) prodej akcií – výnos z prodeje 980 378 / 661
vyřazení prodaných akcií v PC 1.000 561 / 063
Akcie jsou prodány za cenu nižší než je jejich PC, ale protože jde o ostatní CP je ztráta
z prodeje zároveň i daňovou ztrátou.
Př.:
Účtování (majoritní akcionář A má v držení akcie jako podíly v ovládaných osobách
v hodnotě 1.850, podíl je oceněn zůstatkovou cenou nepeněžitého vkladu, nabývací cena
podílu je 2.393 (daňová zůstatková cena výrobního zařízení), akcie byly prodány za
dohodnutou cenu 2.100.
1) vyřazení prodaných akcií v PC 1.850 561 / 061
2) výnos z prodeje 2.100 378 / 661
Akcie jsou prodány za cenu vyšší než je PC, bylo dosaženo zisku. Jde o prodej akcií
neoceňovaných reálnou hodnotou, musí se daňové přiznání
– upravit o porovnání účetní ceny akcií (1.850) s nabývací cenou (2.393)
– upravit o porovnání nabývací ceny (2.393) s výnosem z prodeje (2.100).
Do daňového základu se zahrnuje nabývací cena akcií, avšak pouze do výše výnosů z jejich
prodeje. Odčitatelná položka od základu daně je 250 (2100-1850)
Př.:
Účtování (s.r.o. D má podíl s podstatným vlivem ve společnosti CD, podíl byl nabyt
protihodnotou za nepeněžitý vklad budovu v zůstatkové ceně 800, nabývací cena podílu 700 –
daňová ZC, podíl byl prodán za 500
1) zrušení podílu v PC 800 561 / 062
2) výnos z prodeje 500 378 / 661
Podíly jsou prodány za nižší cenu než je PC, vznikla ztráta z prodeje. Jde o prodej podílu
neoceňovaného reálnou hodnotou a musíme daňové přiznání
– upravit o porovnání účetní ceny (800) s jeho nabývací cenou (700)
– upravit o porovnání nabývací ceny podílu (700) s výnosem z prodeje (500)
V daňovém přiznání bude připočitatelná položka ve výši 300 (800 – 500)
– právní úprava v zákoně směnečném a šekovém – zákon upravuje formu směnky (na řad, na
jméno), rozlišuje směnku podle splatnosti (směnka na viděnou, na určitý čas po viděné, na
určitý čas po datu vystavení, na určitý den), nakládání se směnkami, postih při nepřijetí a pro
neplacení atd.
= CP vydaný v zákonem stanovené formě, kterým se dlužníci zavazují v místě stanoveném
listinou a na ní určeném čase zaplatit stanovenou částku. Jde o přímý a bezpodmínečný
závazek. Podmínkou platnosti směnky je, že bude obsahovat podstatné náležitosti.
A) cizí směnka
– musí obsahovat bezpodmínečný příkaz výstavce směnky třetí osobě (směnečníkovi), aby
zaplatil při splatnosti, v platebním místě, majiteli směnky sumu určenou v listině. Výstavce
nic neplatí, ale odpovídá za to, že směnečník (směnečný dlužník) směnku zaplatí.
Náležitosti:
– označení, že jde o směnku
– bezpodmínečný příkaz zaplatit určitou peněžitou částku
– jméno toho, kdo má platit (směnečník)
– údaj splatnosti,
– údaj místa, kde má být placeno,
– jméno toho, komu nebo na jehož řád má být placeno
– datum a místo vystavení směnky
– podpis výstavce
B) vlastní směnka
– musí obsahovat bezpodmínečný slib výstavce směnky, že při splatnosti směnky zaplatí
v platebním místě majiteli směnky sumu určenou v listině (směnečný příkaz). Náležitosti:
– označení, že jde o směnku
– bezpodmínečný slib zaplatit určitou peněžitou částku
– údaj splatnosti,
– údaj místa, kde má být placeno,
– jméno toho, komu nebo ne jehož řád má být placeno
– datum a místo vystavení směnky
– podpis výstavce
Směnka jako CP
O směnkách se účtuje v účtové skupině 06 nebo 25. Zařazení směnky do příslušné skupiny
CP vychází z rozhodnutí účetní jednotky, na posouzení úmyslu a schopnosti držet směnku do
splatnosti. O úrokovém výnosu se účtuje ve prospěch příslušného účtu v účtové skupině 66. I
prodej směnky se účtuje shodně jako prodej CP.
1) vyřazení směnky v PC 561 / 25, (06)
2) výnos z prodeje směnky 378 / 661
Při prodeji směnky je daňově uznatelná pořizovací cena směnky zachycená v účetnictví ke
dni jeho prodeje, avšak jen do výše příjmů z jejího prodeje (§24 odst. 2 písm ze ZDP).
Směnka jako platební prostředek
I směnka použitá jako platební prostředek je CP a oceňuje se PC, kterou je hodnota
pohledávky. Vystavení směnky ve výši neuhrazené pohledávky dochází k přechodu
z obchodně závazkového vztahu ve vztah směnečný. Dlužník účtuje o směnce jako o
platebním prostředku na účtech účtové skupiny 32 nebo 47. Ve skupině 31 není pro směnku
náplň, ale výslovně zakázáno to není.
Z daňového hlediska vyplývá, že prodej směnky k inkasu se účtuje obdobně jako postoupení
pohledávky. Daňově uznatelná je:
– jmenovitá hodnota směnky, a to do výše příjmu plynoucího z jejího postoupení,
– PC směnky nabyté postoupením, a to do výše úhrady dlužníkem nebo postupníkem při
Směnka postoupená před lhůtou splatnosti se upraví o diskont připadající na zbývající dobu
do lhůty splatnosti. V zákoně o rezervách je výslovně uvedeno, že opravné položky se
netvoří k pohledávkám vzniklým z titulu cenných papírů.
I v případě směnky v roli platebního prostředku se její hodnota navyšuje o alikvotní úrokový
výnos, a to v časové a věcné souvislosti.
Eskontní úvěr
Pokud majitel směnky potřebuje získat peněžní prostředky dříve, než je datum splatnosti
směnky, může směnku bance postoupit (eskont). V případě, že se banka rozhodne směnku
eskontovat, uzavírá s klientem smlouvu o eskontu úvěru, jejíž součástí je i „cena“, za kterou
banka směnky kupuje. Rozdíl mezi touto cenou a nominální hodnotou směnky se nazývá
diskont, který účetní jednotka účtuje do nákladů – 562 – Úroky.
Účtování eskontu směnky:
1. Přeúčtování směnečné pohledávky z účtu 256 (resp. 312) na účet 313
Rozdíl mezi hodnotou účtu 256 (312) a směnečnou hodnotou vyúčtovanou na účtu 313
bude zaúčtován ve věcné a časové souvislosti ve prospěch výnosu s použitím účtů časového
rozlišení (384 – Výnosy příštích období).
2. Poskytnutí eskontního úvěru
Účetní jednotka získá od banky na eskontovanou směnku úvěr, který se eviduje na účtu 232
(resp. 461), a to do doby splacení směnky směnečným dlužníkem. Na běžný účet účetní
jednotky bude připsána částka nižší o úrok.
3. Avízo banky o úhradě směnky směnečným dlužníkem (splácí se eskontní úvěr)
– zaúčtuje se snížení směnečné pohledávky (ve prospěch účtu 313) a současně snížení – 232
Neuhradí-li směnečný dlužník bance dlužnou částku ve stanovené lhůtě, je povinen eskontní
úvěr splatit ten, komu byl eskontní úvěr poskytnut, a to tak, že banka vyrovná eskontní úvěr
převodem z běžného účtu příjemce úvěru a vátí eskontovaný cenný papír.