IAS/IFRS a jejich postavení v současném podnikovém výkaznictví

IAS/IFRS a jejich postavení v současném podnikovém výkaznictví

(význam mezinárodní harmonizace účetnictví, směrnice (direktivy EU – 4., 7., 8.), obecná

charakteristika IAS/IFRS a US-GAAPů, Koncepční rámec IAS/IFRS).

20. HARMONIZACE ÚČETNICTVÍ VE SVĚTĚ A JEJÍ VLIV NA ÚČETNICTVÍ V ČR

– VÝZNAM A FUNKCE MEZINÁRODNÍHO ÚČETNICTVÍ, MOŽNÉ PŘÍSTUPY

K REGULACI ÚČETNICTVÍ (IAS, IFRS, US GAAP, direktivy EU), OČEKÁVANÝ VÝVOJ

ČESKÉ ÚČETNÍ LEGISLATIVY VE VZTAHU K MEZINÁRODNÍ HARMONIZACI.

Význam a funkce mezinárodního účetnictví

– ČR se musí přizpůsobit EU

– proces účetnictví se neustále mění a vyvíjí, nebude tedy nikdy dokončen

– rozvoj účetnictví nastal po 11/89 z důvodu přechodu k jinému hospodářství (rozvoj

soukromých firem)

MÚ vzniká s rozšiřováním kapitálu a vznikem nadnárodních společností – vyplývá potřeba

znát účetní principy v různých zemích a potřeba srovnatelnosti účetních operací, v globální

potřebě vzájemného souladu účetních principů s cílem ulehčit vzájemné porovnávání,

vykazování a využívání

Předmět

– zkoumání a zevšeobecnění účetních zásad a postupů účtování a sestavování účetních

závěrek v zemích OSN

Cíl účetnictví

Získávání, třídění a vyhodnocování informací

soustava účetních záznamů (navrhovaná novela zákona o účetnictví)

účetnictví je servisní činnost, jeho funkcí je zajišťovat o ekonomické entitě kvantitativní

informace primárně finanční povahy, které jsou užitečné pro rozhodování v oblasti

ekonomiky (americký institut certifikovaných účetních ve formě standardu)

je vědou o sběru, záznamu, klasifikaci, sumarizaci, interpretaci finančních a jim

obdobných dat takovým způsobem, aby mohla být činěna podnikatelská rozhodnutí. Je

jazykem podnikatelské komunikace.

účetnictví se zabývá kvalifikaci ekonomických jevů v peněžním vyjádření s cílem

shromažďovat, zaznamenávat, oceňovat a sdělovat výsledky minulých událostí a

napomoci rozhodování

MÚ se skládá ze tří částí:

– problematika porovnávání účetních systémů v jednotlivých zemích

– harmonizace účetnictví ve světě (standardizace)

– problematika aplikace zásad účtování v mateřských podnicích na dceřiné podniky

v zahraničí s odlišnou legislativou

Uživatelé účetních informací

– management podniku

– investoři na kapitálovém trhu

– obchodní partneři

– banky

– stát

Rozdíly v národních systémech

– rozdíly z důvodů ekonomických, historických, politických, právních atd.

Přístupy k vedení účetnictví ve světě

1) Anglosaské systémy (investoři, majitele akcií a držitelé dluhopisů)

– USA, VB, Holandsko

– „co není zakázáno je dovoleno“, tzn. způsoby účtování, vykazování jsou usměrňovány

profesními organizacemi účetních a auditorů a legislativně se upravují jen v případě

konfliktů

– účetnictví se zaměřuje především na externí uživatelé (dodavatelé, akcionáře) formou

zveřejňování účetních závěrek

– země, které mají vysoce rozvinutý kapitálový a peněžní trh, vysoká úroveň vzdělání,

působení velkého množství národních a nadnárodních korporací

2) Evropské systémy (stát, banky, vedení)

– kontinentální

– Evropa, Japonsko, Francouzsky hovořící africké země

– „co není dovoleno je zakázáno“, tzn. způsoby účtování, vykazování je řízeno legislativně

(zákony a předpisy)

– úzká vazba mezi účetnictvím a zdaňováním, protože účetní zisk je podkladem pro určení

základu daně z příjmů

– společnosti jsou úzce spojeny (těsně spjaty) s bankovním systémem

3) Jihoamerický (inflační) systém

– země Jižní Ameriky

– dochází k nesouladu mezi nízkou cenou vyvážených produktů a relativně vysokou cenou

dovážených výrobků, což vede ke vzniku inflace nebo hyperinflace → znehodnocování

historické oceňovací veličiny v účetnictví

– daňové výkazy jsou často používány zároveň jako výkazy finančního účetnictví

– účetnictví se orientuje především na potřeby vlády

4) Smíšený systém

– Sovětský svaz

– specifický model → hledá spojení mezi centrálním ekonomickým plánováním a tržně

orientovanými aktivitami podniku

– v praxi nepoužitelný

Ve světě existuje mnoho národních účetních systémů, jejich rozdíly jsou např. vazba mezi

účetnictvím a daněmi, vymezením okruhů uživatelů finančních výkazů, vykazováním daně ze

zisku.

Vývoj účetní harmonizace v ČR

– 1993 – rozdělení republiky, daňová reforma, obrovský rozvoj účetní profese v ČR →

1997 založen tzv. systém účetní certifikace → cílem je povýšit účetnictví na mezinárodní

úroveň, má 3 stupně: účetní asistent, bilanční účetní a účetní expert

– účetnictví regulováno státem, prostřednictvím MF

– základní normy: Zákon o účetnictví, směrná účtová osnova a prováděcí vyhlášky (500/

2002 Sb.), České účetní standardy

– novela živnostenského zákona: účetnictví je živností vázanou (na vzdělání a délku praxe)

– 1997 vznik národní účetní rady: komora daňových poradců, komora auditorů, svaz

účetních a VŠE, vznikla v důsledku rozvoje účetní profese, aby měli jednotné názory a

stanoviska na problémy; komora auditorů + svaz účetních jsou členy vrcholné organizace

účetních a auditorů (IFAC)

– v roce 2002 nejrozsáhlejší novela zákona o účetnictví: vychází z direktiv EU, v zákoně

nejsou definice (např. aktiv, pasiv), odpovídá podmínkám tržního hospodářství

Regulace účetnictví

– stanovení pravidel pro běžné účetnictví a účetní závěrku, vztahu k výpočtu a vykázání

daní, principů oceňování atd.

– týká se různých skupin uživatelů a zabezpečuje splnění informačních potřeb (zájmů)

různých skupin (právní důvody, fiskální důvody, externí uživatelé atd.)

– historicky probíhala odděleně a odlišně na různém území

– výsledkem jsou různé účetní systémy

Možné cesty regulace:

1) právním předpisem

– podoba právní normy, je vymahatelná a má sankční ustanovení

– aktualizace je velmi časově náročná

– nejsilnější podoba regulace pomocí právního předpisu se nazývá UNIFIKACE

ÚČETNICTVÍ a vede ke vzniku účetní osnovy a postupu účtování

– je založena na římském právu

– dlouhodobá povaha

2) standardem (usancí)

– je založena na zvykovém právu, tzn. proces tvorby, obsah a aktualizace je prováděna

zástupci profesních organizací

– nemá sankční charakter, není vymahatelná a v podstatě se jedná o dobrovolně dodržované

doporučení

– pružně reaguje na změny

– zaměřena především na závěrku

– průběžně se aktualizuje

3) kombinací právního předpisu a standardu

– spojuje výhody obou přístupů, tzn. právní předpis vytváří formální legislativní rámec na

národní úrovni, standard na nadnárodní

– zaměřena především na závěrku

– patří zde i české účetnictví

Harmonizace = odstraňování rozdílů mezi jednotlivými způsoby regulace, sladění národních

úprav účetnictví, napomáhání bariér pohybu kapitálu, globalizace, jde pouze o sladění vnitřní

logiky, nikoliv o sjednocení,shodu. Jde o postupný proces, který je časově a finančně náročný.

Standardizace účetnictví = prohloubení harmonizace, je založen na principu, že stejné

transakce budou posuzovány, vykazovány a účtovány shodně

Bariéra = nedostatečná jazyková vybavenost odborníků, nesprávné chápání požadavků

harmonizace, skandály, krize, vliv jiných zemí, vliv profesních skupin

Harmonizace v rámci EU – direktivy:

– vydávány v letech 1968-1989

– účetní směrnice EU

– výsledek politických kompromisů

– nepružné a zastaralé

– nejsou rozpracovány do úrovně konkrétních postupů (standardů), nejsou uznávány na

světových burzách => více druhů účetních výkazů

– jsou závazné pro všechny členské státy, nemají charakter mezinárodních právních norem,

realizace prostřednictvím úprav členských států

– existuje zde právo volby → každá země si může do účetnictví zahrnout určitá specifika

vyplývající z odlišného ekonomického a právního prostředí

– Komise v roce 2000 přijala tzv. strategii vpřed → dovoluje členským státům EU, aby si

do svého účetnictví zapracovávaly mezinárodní účetní standardy

– právní systém je založen na zákonech a jejich prováděcích předpisech

– finanční zdroje účetní jednotky jsou orientovány na bankovní sektor

– Komise v roce 2000 přijala tzv. strategii vpřed → dovoluje členským státům EU, aby si

do svého účetnictví zapracovávaly mezinárodní účetní standardy

V roce 2003 Evropský parlament schválil směrnici, jejichž prostřednictvím dochází k další

úpravě direktiv a mají zde odstranit veškeré rozpory mezi direktivami a mezinárodními

standardy.

4. direktiva EU

upravuje pravidla pro individuální účetní závěrky podniků a výroční zprávy

struktura a forma účetních výkazů nejsou stanoveny jednoznačně, ale ve více

variantách

metodické řešení a konečná forma výkazů se ponechává národním úpravám

vychází z ní i zásady (opatrnosti, zákazu vzájemné kompenzace A a P, N a V

nevztahuje se na banky, pojišťovny apod.

Obecná ustanovení:

– účetní závěrka jako nedílný celek rozvahy, výkazu zisku a ztrát a přílohy

– musí podávat věrný a poctivý obraz o stavu aktiv, pasiv, finanční situaci a výsledku

hospodaření společnosti

Obecná ustanovení o rozvaze a VZZ

– členění rozvahy (2 varianty: vertikální a horizontální) a VZZ (4 varianty: druhová

vertikální, druhová horizontální, účelová vertikální a účelová horizontální)

– zákaz jakékoliv kompenzace mezi položkami aktiv a pasiv nebo mezi položkami nákladů

a výnosů

– čtvrtá direktiva vyžaduje, aby se přechodné položky vykazovaly v samostatné položce

aktiv nebo pasiv v rozvaze

– současně dává členským státům možnost vykazovat příjmy příštích období v položce

pohledávky a výdaje příštích období v položce závazky, které hospodářsky patří do

běžného účetního období jako náklady (anticipovaná pasiva), u nichž výdaj nastane

v budoucnosti, resp. jako výnosy (anticipovaná aktiva), u nichž související příjem teprve

nastane v budoucím období =>pokud by však tyto položky dosáhly významné výše, musí

být zveřejněny v příloze

– právo volby se netýká tranzitivních (odložených) položek, kterými se rozumí náklady

a výnosy příštích období, avšak některé členské země připouští vykazovat tyto položky

jako pohledávku nebo závazek

– členské země mohou povolit rezervu na náklady, která umožňuje vykázat náklady na

nevyfakturované dodávky nebo služby v účetním období, se kterým věcně a časově

souvisí, tato rezerva se rozpouští až nastane událost, která byla příčinou rezervy nebo

se získá jistota, že k této události nedojde; zúčtování rezervy se provede až do výše

skutečného dluhu, resp. do výše rezervy výsledkově

– rozdíly mezi oběma hodnotami pak představují mimořádné náklady (náklad předchozího

období), mimořádné výnosy (výnosy z předchozího období)

– česká legislativa zavedla místo tvorby rezervy na náklady tzv. dohadné účty pasivní

7. direktiva EU

– upravuje pravidla pro konsolidaci účetní závěrky a výroční zprávy sestavované za skupinu

podniků

– ponechává malý prostor pro odchylné národní úpravy, protože mnoho konsolidovaných

účetních výkazů se týká mezinárodních podniků

– vyžaduje, aby mateřský podnik sestavoval účetní výkazy nejen sám za sebe, ale také za

celou skupinu podniků

– ÚZ: konsolidovaná rozvaha, konsolidovaná výsledovka a konsolidovaná příloha

– ÚZ vždy musí být ověřena auditorem

– obsah a ocenění je stejný jako ÚZ, minimální požadavky jsou také stejné, navíc uvést

informace o konsolidovaném celku a metody konsolidace:

plná konsolidace

– aktiva, pasiva, náklady, výnosy v podniku zahrnutých do konsolidace v plné výši

převezmou do konsolidované závěrky a vyloučí se pohledávky, závazky, náklady a

výnosy a zisky a ztráty z operací mezi podniky uvnitř konsolidovaného celku

poměrná konsolidace

– v případě, kdy podnik zahrnutý do konsolidace řídí s podnikem nezahrnutým do

konsolidace nějaký další podnik (joint venture)

ekvivalenční metoda konsolidace

– v případě, že podnik zahrnutý do konsolidace má podstatný vliv v podniku

s nezahrnutým do konsolidace v tzv. přidruženém podniku

8. direktiva EU

– upravuje kvalifikační požadavky na profesi auditora

– v současné době prochází proměnou, pracuje se na její rozsáhlé novelizaci

– jejím cílem je,aby auditoři mohli vykonávat svou účetní profesi v jakékoliv zemi EU

bez ohledu na to, kde složí zkoušky (bez zkoušky 15 let praxe ve FÚ nebo 7 let při

pomocných prací auditorů)

Celosvětová harmonizace

– mezinárodní účetní standardy představují novou strategii účetnictví

– mají největší mezinárodní uplatnění, mnohaletou tradici, nabízejí rychlé a efektivní řešení

účetních problémů

– nejsou závazné, ale jsou pouze doporučeními

– standardy jsou formulovány obecně, včetně možnosti variantních postupů, čímž je

zajištěna jejich široká mezinárodní akceptovatelnost

– jsou vysoce kvalitními účetními pravidly v souladu se směrnicemi.

– v současnosti máme 41 standardů, které jsou vyvíjeny na základě široké mezinárodní

spolupráce

– v poslední době prošly změnami, mnoho jich bylo změněno, některé zrušeny

– jsou předkládány Radou pro mezinárodní účetní standardy (IASB)

– začaly se vydávat v roce 1973, kdy se vydávaly Výborem pro mezinárodní účetní

standardy (IASC).

– filosofie účtování je zcela odlišná, např. faktura přijatá se v našem účetnictví se účtuje

do nákladů, v mezinárodním do aktiv

– veškeré podniky, které se ucházejí o kapitál na burze, musí mít účetní závěrku sestavenou

podle IFRS

IFRS 1 = První aplikace Mezinárodních standardů účetního výkaznictví

– nový standard

– vydán v roce 2003, neustále se vyvíjí a mění, nemá nic společného s IAS 1!!!!

– zaměřen na úpravu situace, kdy společnost poprvé přechází na IFRS → poskytuje návod,

jak řešit problémy, se kterými se společnost může setkat při prvním přechodu na IFRS

– nelze ho studovat izolovaně od ostatních, předpokládá se detailní znalost ostatních

standardů

– nejedná se o změnu účetních pravidel, ale o přechod z národních účetních pravidel na

IFRS

Cíl standardu

– zajistit, aby první účetní závěrka, mezitímní účetní závěrka (IAS 34) sestavená podle

IFRS obsahovala kvalitní informace, které jsou:

o Užitečné a srovnatelné

o Náklady nepřesahují užitek

o Vhodný základ pro přípravu účetních závěrek podle IFRS

Průběh prvního převodu na IFRS

1) příprava společnosti na první převod (účetnictví na IFRS)

– nestačí, aby to bylo záležitostí účtárny, je třeba s převodem na IFRS seznámit i ostatní

úseky (ekonomický, právní atd.), je důležité, aby o tomto převodu vědělo i vedení

společností (musíme vědět její záměr, např. budova → musíme se seznámit s tím, jaký

záměr s budovou je → nabízejí se 3 druhy účtování – majetek IAS 16, investice IFRS 5,

prodej IAS 40

2) analýza účetní závěrky podle české účetní legislativy

– musíme znát všechny definice z účetního rámce a vytipujeme si oblasti, které budou

předmětem převodu → objevíme aktiva, která nenaplňují definici podle koncepčního

rámce a budeme je vyřazovat atd.

3) Analýza problémů, které nejsou obsaženy v českých účetních výkazech

– často se týká toho, že musíme zaúčtovat veškeré události, které nastanou po rozvahovém

dni (probíhající soudní spory, poskytnuté záruky, závazky související s rekultivací

životního prostředí atd.)

4) určení hranice významnosti pro první převod

– hranice je velmi individuální, nelze podat konkrétní radu, jak by měla být určena

– je třeba, aby zvolená hranice byla na jedné straně zdůvodnitelná a na druhé straně, aby

nebyla tak nízká, že by první převod narostl do nezvládnutelných rozměrů a související

náklady by byly větší než hodnota informací získaných převodem

5) Podrobná analýza (zjištění) peněženích částek u převáděných položek

6) volba oceňovacích základen a účetních politik

– před převodem je nutno prokonzultovat otázky okolo oceňování v rámci účetních závěrek

s vedením společnosti, pokud ve standardu existuje právo volby, musí rozhodnout, co pro

ni volba základny bude znamenat v současném období a co přinese do budoucna (IAS 8-

řeší se retrospektivně-pozpátku)

7) vlastní převod účetní závěrky na IFRS

– musí být známo, jak se položka účtovala podle českého účetnictví a jak se zaúčtuje podle

IFRS (udělá se tabulka, kde se zaznamenávají jednotlivé položky – česká legislativa,

změna, IFRS)

8) Sestavení účetní závěrky podle IFRS včetně přílohy

– výkazy nejsou pevně stanoveny, je na účetní jednotce, jakou formu výkazů si zvolí

První aplikace

– účetní závěrky, které výslovně deklarují plnou shodu s IFRS

– jsou zveřejněny jak pro vlastníky, tak pro externí uživatele

– tento standard má být použit na první účetní závěrku, která splňuje výše uvedená kritéria,

i když v minulosti podnik připravil účetní závěrku podle IFRS, která např.

Sloužila pouze jako podklad pro konsolidaci (a nebyla tedy zveřejněna)

Výslovně nedeklarovala plnou shodu s IFRS

Byla v souladu pouze s některými IAS/IFRS

Zahajovací rozvaha

– k datu přechodu (začátek nejbližšího období, za které společnost prezentuje plné

srovnávací informace ve své první účetní závěrce podle IFRS) podnik připraví zahajovací

rozvahu, nemusí ji však zveřejňovat v první závěrce podle IFRS

– v zahajovací rozvaze podnik:

o Vykáže aktiva a závazky, jejich uznání je vyžadováno IAS/IFRS (např. aktiva a

o Nevykáže aktiva a závazky, jejichž uznání IAS/IFRS nepovolují (výzkum,

o Překlasifikuje aktiva a závazky, které byly vykázány jako jiný typ aktiva, závazku

závazky z finančního leasingu u nájemce, finanční deriváty, rezervy, atd.) → ty,

které uznává koncepční rámec

zřizovací výdaje, školení, reklama, propagace, přesídlení společnosti., atd.)

nebo vlastního kapitálu podle pravidel, které podnik dosud používal (např. fond

odměn podle IFRS není součástí VK, ale jako závazek vůči zaměstnancům,

dotace a dary podle IFRS do výnosů)

o Použije IFRS pro stanovení ocenění aktiv a závazků

Účetní pravidla

– při přípravě zahajovací rozvahy a první účetní závěrky podle IFRS podnik použije ta

účetní pravidla, která jsou účinná k datu první účetní závěrky zpracované podle IFRS

Účetní politiky

– tento standard uvádí dvě kategorie výjimek z principu, podle něhož má být zahajovací

rozvaha společnosti v souladu se všemi IFRS

dobrovolné (výjimky z některých požadavků ostatních IFRS)

• Podnikové kombinace – u těch, které nastaly před datem přechodu

• Reálná hodnota považovaná a pořizovací cenu – fair value, částka, za kterou

• Zaměstnanecké požitky (po dobu prac. poměru a po jeho skončení)

• Kumulativní kursové rozdíly – dle IAS21:kursové měny jsou složka VK až do

mohu věc prodat. Je reálná když: je srovnatelná s reálnou hodnotu, funkční měna

je ta, která má největší vliv na HV

data pozbytí zahraniční činnosti → převod do VZZ

• Složené finanční nástroje – musí být od začátku rozděleny na část závazku a část

• Aktiva a závazky dceřiných a přidružených společností – tyto podniky přejdou na

povinné (výjimky retrospektivní aplikace jiných IFRS)

• Zajišťovací účetnictví – v souladu s IAS 39: podnik k datu přechodu ocení

• Odhady – při přechodu jsou konzistentní podle předchozích pravidel

• Vyřazení finančních aktiv a závazků z rozvahy

IAS 1 – prezentace účetní závěrky

– pro účetní období počínaje 1.1.2005

– pro všechny účetní závěrky sestavené podle IAS/IFRS

– vztahuje se na všechny typy podniků včetně bank a pojišťoven

Účel účetní závěrky

– poskytnout informace o finanční pozici, výkonnosti a peněžních tocích podniku

– tyto informace spolu s komentářem k ÚZ jsou užitečné uživatelům při ekonomických

rozhodováních

– ukazuje výsledky hospodaření managementu se svěřenými zdroji

Složky účetní závěrky

– rozvaha, výsledovka, výkaz zahrnující buď všechny změny VK nebo změny ve VK,

které vyplývají z kapitálových transakcí s vlastníky a z rozdělování vlastníkům, výkaz

peněžních toků, příloha – obsahuje přehled nejdůležitějších účetních pravidel a další

vysvětlující komentář

Koncepční zásady

– ÚZ má věrně zobrazovat (nezkreslený obraz) o finanční pozici, výkonnosti a peněžních

tocích podniku

– účetní jednotka dosáhne požadovaný nezkreslený obraz, pokud bude postupovat

v souladu s IAS/IFRS

– podnik, jehož ÚZ je v souladu s IAS/IFRS tuto skutečnost zveřejní

– musí být v souladu se všemi IAS/IFRS bez výhrad

Účetní pravidla (principy)

– předpoklad trvání podniku

– aktuální princip (časové rozlišení)

– konzistence vykazování

– významnost a agregace

– kompenzace

– srovnávací informace

VK. Při přechodu podnik nemusí provést.

IFRS později než mateřsky podnik.

všechny deriváty reálnou hodnotou a vyčlení všechny odložené zisky a ztráty

Rozvaha

– rozlišování krátkodobých a dlouhodobých aktiv a závazků

– podnik v rozvaze rozliší krátkodobá a dlouhodobá aktiva a závazky kromě případů, kdy

prezentace podle likvidity povede k věrnějšímu zobrazení.

– vždy musí zveřejnit částku, u níž se očekává, že bude uhrazena nebo získána za dobu

delší než 12 měsíců

Krátkodobá aktiva

– aktivum bude realizované anebo je drženo za účelem prodeje či spotřeby během

normálního provozního cyklu podniku (12 měsíců)

Peníze a peněžní ekvivalenty (hotové penízek šeky, ceniny, směnky, účty v bankách

Krátkodobé investice (držené do splatnosti, držené k obchodování, vhodné pro prodej,

realizovatelné)

Krátkodobé pohledávky (pohledávky z obchodního styku a jiné pohledávky, např.

pohledávky za zaměstnanci, daňové pohledávky)

Zásoby (suroviny, materiál, nedokončenou výrobu, hotové výrobky)

Dlouhodobá aktiva

– Dlouhodobé investice (investice do CP, do nemovitostí, do specializovaných fondů)

– Pozemky, budovy a zařízení

– Nehmotná aktiva (patenty, franšízy, copyrighty, goodwill, obchodní značky, software)

– Ostatní dlouhodobá aktiva (dlouhodobé náklady příštích období, dlouhodobé pohledávky

Podmíněná aktiva

– existence bude potvrzena pouze tím, že dojde nebo nedojde k jedné nebo více nejistých

událostí, které nejsou zcela pod kontrolou podniku

– nevykazují se v rozvaze, zveřejňují se pouze v příloze k účetním výkazům

– příklad – společnost vyhrála soudní spor, avšak protistrana podala odvolání a k datu

závěrky odvolací řízení dosud neproběhlo

Krátkodobé závazky

– očekává se, že budou uhrazeny během normálního provozního cyklu, tj. 12 měsíců od

rozvahového dne

– závazky vyplývající z nákupu zboží nebo služeb, dluhy vůči dodavatelům,

zaměstnancům, splatné daně

– částky přijaté předem za dodávky výrobků, zboží nebo služeb (výnosy příštích období)

– ostatní dluhy, které budou uhrazeny v rámci provozního cyklu

Dlouhodobé závazky

– nebudou vypořádány do 12 měsíců, nebo v rámci provozního cyklu

– závazky vyplývající ze specifických situací, např. dluhopisy, dlouhodobé obchodní

závazky, dlouhodobé závazky z leasingu

– závazky vyplývající z běžných činností společnosti, např. penzijní závazky, odložené

daňové závazky

– rezervy – závazky s nejistým časovým určením nebo částkou

Ostatní závazky

– položky, které nesplňují definici závazku, např. odložená daň

– podle IAS bývá tato položka vykazována v sekci ostatní, jindy spolu s krátkodobými a

dlouhodobými závazky

Podmíněné závazky

– možný závazek, který vyplývá z minulých událostí a jehož existence bude potvrzena

pouze tím, že dojde nebo nedojde k jedné nebo více nejistým událostem, které nejsou

zcela pod kontrolou podniku

– současný závazek vyplývající z minulých událostí není vykázán, protože:

Není pravděpodobné, že vypořádání závazků bude znamenat odliv zdrojů

Částka závazku nemůže být dostatečně spolehlivě měřena

– nevykazují se v rozvaze, pouze zveřejňují v příloze k účetní závěrce

Vlastní kapitál

– akciový kapitál (vklady vlastníků) v nominální hodnotě

– emisní ážio (dodatečné vklady)

– fond (přírůstek) z přecenění

– ostatní fondy

– kursové rozdíly z přepočtu závěrky na jinou měnu

– kumulované (nerozdělené) zisky

Výsledovka

– výnosy (tržby), náklady, zisky – přírůstky, ztráty – úbytky

– principy vykázání nákladů v souvislosti s konkrétními výnosy

Náklady a výnosy

– jsou výsledkem výdělkového procesu společnosti

– vyplývají z hlavní činnosti

– vykazují se hrubé (nekompenzují se)

Zisky a ztráty

– jsou výsledkem vedlejších činností společnosti

– mimo kontrolu společnosti

– vykazují se čisté (kompenzují se)

– překlad – přírůstky, úbytky, zisky, ztráty, přínosy, újmy

Výkaz peněžních toků (cash flow)

– přehled o zdrojích peněžních prostředků a peněžních ekvivalentů a jejich využití

– peněžní prostředky – zahrnují peněžní hotovost a vklady na požádání

– peněžní ekvivalenty – krátkodobé, vysoce likvidní investice (směnitelné za PP)

– peněžní toky – přítoky a odtoky peněžních prostředků a peněžních ekvivalentů

– provozní činnost – hlavní výdělečná činnost společnosti a ostatní činnosti, které nespadají

do investiční činnosti nebo financování

– investiční činnost – pořízení a prodej dl.l aktiv a ostatních investic, které nejsou zahrnuty

do peněžních ekvivalentů

– financování – činnosti,k které vyplývají ze změny velikosti a složení VK a výpůjček

společnosti

Výkaz o změnách ve VK

a) všechny změn ve VK – výkaz o změnách ve VK

b) změny ve VK jiné než ty, které vyplývají z kapitálových transakcí s vlastníky – výkaz

rozpoznaných zisků/přírůstků a ztrát/úbytků

Příloha (poznámky) k účetní závěrce

– předkládat informace o tom, podle jakých standardů byly účetní výkazy připraveny, a

informace o specifických účetních politikách zvolených a aplikovaných pro podstatné

transakce a události

– zveřejnit informace požadované MÚS, které nejsou uvedeny jinde v účetních výkazech

– poskytnout dodatečné informace, které nejsou uvedeny přímo v účetních výkazech, ale

které jsou nutné pro věrné zobrazení

IAS 16 – pozemky, budovy a zařízení

Cíl standardu

– popsat účetní postupy pro uznání, ocenění, účtování a odepisování pozemků, budov a

zařízení

– nevztahuje se na lesy a podobné obnovitelné zdroje a těžbu nerostů

Ocenění navazující na výchozí uznání (možnosti přecenění)

– v souvislosti s možností přeceňování majetku standard uvádí 2 řešení:

o základní řešení – historická (PC) cena majetku po odečtení oprávek a ztrát ze

o alternativní řešení – přeceněná částka, která odpovídá reálné hodnotě k datu

Přecenění směrem nahoru

– zvýšení účetní hodnoty aktiva

– účtuje se přímo do VK (do fondů z přecenění) nebo do výnosů za předpokladu, že jej

předem (dříve) účtován úbytek z přecenění stejného aktiva do nákladů

Přecenění směrem dolů

– snížení hodnoty aktiva

– snížení je účtováno do nákladů nebo do vlastního kapitálu (do fondů z přecenění), ale

maximálně do již vytvořené výše u téhož aktiva

Metody odepisování

o založené na čase

snížení hodnoty majetku (opravných položek) – model pořizovací ceny

přecenění – model přecenění

o založené na výkonu aktiva

lineární metoda = pořizovací cena – zbytková hodnota aktiva

degresivní metoda – odpisy se v čase snižují

• metoda zmenšujícího se základu = metoda snižující ZC

• metoda souhrnu všech částek = metoda kumulativního souhrnu čísel

progresivní metoda – odpisy se v čase zvyšují

metoda počtu jednotek (výkonové odpisy)

• Odpis založený na výkonu = odpisová sazba x množství produkce za

období

• Odpisová sazba = (pořizovací cena – vyřazovací)/odhadované množství

produkce z daného A

Harmonizace v USA + US GAAP

US GAAP = všeobecně uznávané účetní principy

– představují sadu zásad, podle kterých se sestavují finanční výkazy, které se předkládají

investorům v USA

– není to účetnictví v takovém slova smyslu jako u nás, protože není nařízeno žádným

zákonem, tzn. že není ani povinné

– začaly se vydávat ve 30. letech 20. století, vznikly jako přímý důsledek krachu na

NewYorské burze

– jedná se o složitý, komplikovaný systém, který se těžko přenáší do jakéhokoliv státu a pro

mnoho států je i politicky nepřijatelný (např. Irák, Korea, Rusko)

– je i těžko přeložitelný

– jedná se o nejucelenější a nejvypracovanější soubor požadavků na obsah, formu a

zveřejňování účetních závěrek

– jsou založeny na zvykovém právu (co není zakázáno, je dovoleno), tzn. že nejsou tvořeny

žádným zákonem, ale pro účetního představují „desatero přikázání“, jejich autorita

vyplývá z toho, že ji uznávají všechny světové burzy

– jsou tvořeny praxí, tzn. že na jejich tvorbě se podílejí auditoři, účetní znalci, vzdělávací

instituce, finanční experti atd.

– není v nich definována žádná přesná účtová osnova, ta je v podstatě schvalována

společností podle její metodiky

– základním cílem je poskytovat dostatečné a dostatečně spolehlivé informace o

hospodaření investorům, věřitelům atd., tyto informace musí být SSSR, aby na nich mohl

uživatel stavět odhady do budoucnosti

– je jich 148 + 40 interpretací a ostatních dokumentů

– mají standardy na jednotlivé obory činností (narozdíl od mezinárodních účetních

standardů, tam jsou jen 3)

Koncepční rámec US GAAP

Majetek = pravděpodobný budoucí ekonomický užitek, získaný nebo kontrolovaný

společností jako důsledek minulých transakcí nebo událostí

Závazky = pravděpodobné budoucí obětování ekonomického užitku, vyplývající ze

současných závazků společnosti předa aktiva nebo poskytnout služeb jiným společnostem

v budoucnosti jako důsledek minulých transakcí nebo událostí

Vlastní kapitál= je definován jako zbytková část aktiv, která vznikne po odečtení dluhů (čistá

aktiva)

Investice od majitelů = navýšení kapitálu obchodního subjektu způsobené tím, že majitel

obchodního subjektu převede majetek a výměnou dostane vyšší podíl vlastnictví v obchodním

subjektu (poskytnutí služby)

Výplaty majitelům = snížení kapitálu obchodního subjektu způsobené tím, že majitelům

obchodního subjektu se předal majetek

Tržby = vzrůst nebo jiné zlepšení majetku jednotky nebo snížení závazků nebo kombinace

obou, kvůli dodání zboží nebo výrobků nebo poskytnutí služeb či jiných činností, které jsou

součástí hlavních nebo podstatných pokračujících ekonomických činností firmy

Náklady = pokles nebo spotřebování majetku nebo nabytí závazků nebo kombinace obou,

kvůli dodání zboží nebo výrobků nebo poskytnutí služeb či jiných činností, které jsou součástí

hlavních nebo podstatných pokračujících ekonomických činností firmy

Zisky a ztráty = změny v hodnotě majetku nebo závazků – neboli v čistém majetku –

z vedlejších činností jednotky a od všech ostatních transakcí nebo událostí a okolností kromě

tržeb, nákladů, vkladů od majitelů nebo výplat majitelům

Souhrnný hospodářský výsledek = změna v kapitálu obchodní firmy během období,

z transakcí, kromě transakce majiteli

Hlavní rozdíly mezi US GAAP a českým účetnictvím spočívají v základních třech

kategoriích

– české: slouží především pro účely státu

– US GAAP: slouží především drobným investorům, kteří se potřebují nějakým způsobem

vyznat na burze a potřebují informace o společnostech, které nabízejí cenné papíry;

jelikož každá firma, která obchoduje na americké burze musí předkládat své výroční

zprávy a přehled hospodaření podle US GAAP, je to pro ni důležitá informace pro

rozhodování, zda si cenné papíry dané společnosti ponechá nebo zda je nakoupit (prodat);

nejsou tvořeny zákonodárci, ale tvoří je Výbor pro americké obecně uznávané účetní

standardy (Výbor FASB), na tvorbě těchto pravidel spolupracuje 7členný tým (3 auditoři,

2 účetní zastupující firmy, 1 akademik, 1 profesionální analytik), ten schvaluje pravidla

na základě většiny (5 a více hlasů); dodržování není povinné, ale je trestné klamavé

prohlášení o jejich dodržování, tento trestný čin se často trestá mnohem přísněji než

komu bude informace poskytnuta

porušení zákona o účetnictví a podle nového amerického zákona je trest až do výše 20 let

odnětí svobody nebo peněžní pokuta ve výši 25 mil. USD (v EU se na takovéto právní

úpravě pracuje)

– české: stát

– US GAAP:

• drobní podnikatelé, kteří v USA jsou povinni předložit pouze daňové přiznání a je

pouze na nich, jakým způsobem se dopočítají výsledku

• střední podnikatelé, kteří nepoužívají pouze VK, ale i cizí zdroje, pokud jim

někdo půjčí peníze, chce vědět, jak s nimi firma nakládá a tak požaduje předložení

auditované finanční zprávy, je tedy důvod použití US GAAP, protože každý

licencovaný auditor v USA může auditovat pouze podle US GAAP

• velké společnosti, které chtějí své cenné papíry prodávat široké veřejnosti, musí tedy

používat US GAAP z důvodu, aby je USA komise pro cenné papíry pustila na burzu

– české: ze zákona

– US GAAP – na tvorbě pracuje 7členný tým

Další rozdíly

– neexistuje jednotná forma finančních výkazů

– neexistuje účtová osnova

– daňové zákony jsou stejné (naše daňová evidence)

– investice se vedou v tržních hodnotách

– závazky se vykazují v současné hodnotě

– nemusí být základní kapitál

– fondy ze zisku jsou dobrovolné

– dividendy se mohou vyplácet i když je firma ve ztrátě

OMEZENÍ

1) cena oproti přínosu

– US GAAP berou v úvahu, že přesnost má svou cenu a tak někdy nevyžaduje nadbytečnou

přesnost, tzn. že pokud by náklady na poskytnutí přesné informace byly vyšší než

hodnota informace, tak stačí provést pouze odhad nebo informaci úplně vypustit

2) podstatnost

– co je a není podstatné US GAAP přímo nepředepisují, ale nechávají to pouze na

rozhodnutí účetních nebo auditora

– US GAAP říkají pouze že podstatné je to, co by mohlo mít vliv na úsudek rozumného

člověka, který spoléhá na finanční zprávu, a tento úsudek by mohl být změněn nebo

ovlivněn tím, že by se položka nevykazovala

3) Podstatnost versus významnost

– z hlediska sestavování výroční zprávy je významné něco, co se může vysvětlit např.

v příloze a podstatné je něco, co se musí vykázat jako samostatná položka ve výkazech

4) Průmyslové zvyklosti

– pokud firma v průmyslovém odvětví dělá věci jinak než je standard, může je dělat tak, jak

je dělá každý jiný

5) Zásada opatrnosti

kdo určuje pravidlo pro to, jak se má informace poskytovat

z čeho vychází povinnost se pravidly řídit

– možné chyby při měření účetních případů by měly směřovat k tomu, aby

nepodhodnocovaly ani nenadhodnocovaly hospodářský výsledek, ale podívat se, která

možnost je pravděpodobnější a tu zaúčtovat

Zásady US-GAAP

– zásada historické ceny

– zásada uznání tržeb (musí být realizovatelné, zasloužené)

– zásada uznání nákladů (výdaje se uznávají jako náklady pouze v tom období, ve kterém

umožnily tržby, bez ohledu na to, kdy se zaplatí, v praxi to znamená, že ne vždy lze spojit

náklady s tržbami, a proto se používají odhady)

– zásada úplné informace (informace, která je uživatelům poskytnuta, musí být obsáhlá,

správná, úplná => SSSR)

Finanční výkazy US GAAP

– rozvaha

– výsledovka

– výkaz cash flow

– výkaz nerozdělených zisků

– příloha

→ jednotná forma neexistuje, každý podnik použije svůj vzor, uvádí položky, které považuje

za důležité

Koncepční rámec pro sestavování a předkládání účetní závěrky

– plní roli ideové báze, na níž je vybudováno světové finanční výkaznictví

– je východiskem pro sestavení a předkládání účetní závěrky

– ČR žádný koncepční rámec nemá

– základní předpoklady, ze kterých vychází zákon o účetnictví je spojený s koncepčním

rámcem

– koncepční rámec není standard, pouze všechny standardy zastřešuje!!!

– nedefinuje řešení problému → když dojde k rozporu mezi koncepčním rámcem a

standardem, standard má vždy přednost

Cíle koncepčního rámce

– vytvořit předpoklady pro pojmové sjednocení výrazů

– vytvořit rámec pro obsahové vymezení těchto pojmů, pro způsob jejich ocenění a pro

jejich vyjádření v účetní závěrce

– postupně budovat podmínky pro těsnější harmonizaci právních předpisů a standardů

v různých zemích

Účel a působnost koncepčního rámce

– pomáhat:

o radě IASB při přípravě budoucích IFRS a posuzování stávajících IFRS

o pracovníkům sestavujícím účetní závěrku při aplikaci IFRS

o auditorům při posuzování souladu účetní závěrky s IFRS

o uživatelům účetních závěrek při výkladu informací obsažených v účetních

– využívá se pro komerční, průmyslové, podnikatelsky založené podniky v soukromém i

státním sektoru

národním orgánům při přípravě národních standardů

závěrkách vypracovaných v souladu s IFRS

Cíl účetní závěrky

– poskytovat informace o finanční pozici (financial positron), výkonnosti (performance),

a efektivnosti jeho činnosti a o změnách ve finanční pozici podniků širokému okruhu

uživatelů provádějící ekonomická rozhodnutí

Finanční pozice

– stabilní schopnost podniku hradit své závazky v termínech splatnosti

– je ovlivněna ekonomickými zdroji, jejich finanční strukturou, likviditou, solventností a

schopností přizpůsobit se změnám okolí

– zdrojem informací o finanční pozici – rozvaha

Výkonnost podniku

– ziskovost (profitability)

– posuzování efektivnosti vynaložených zdrojů

– zdrojem informací o výkonnosti-výsledovka

Změny ve finanční pozici

– znehodnocení investičních, finančních a hlavních výdělečných činností za vykazované

období

– zdrojem informací o změnách ve finanční pozici – výkaz peněžních toků

Příloha

– obsahuje komentář a doplňující údaje k výkazům, popisuje účetní pravidla

– je velice obsáhlá, tzn. že v ní musíme vypsat z jakých standardů byla závěrka sestavena,

zveřejnit informace, které požadují mezinárodní účetní standardy a v ostatních výkazech

nejsou uvedeny, každá položka v rozvaze, výsledovce a cash flow musí mít odkaz

v příloze, musí se tam uvádět i prohlášení o shodě s IFRS, prohlášení o nejistotách,

závazcích, informace o rizicích atd.

Základní předpoklady pro zpracování účetní závěrky

– akruální princip (účetní operace je ÚJ povinna zaúčtovat do období, se kterým věcně a

časově souvisí bez ohledu na příjem peněz-účty časového rozlišení)

– předpoklad trvání podniku (ÚJ předpokládá, že nadále bude existovat, nezná důvody,

které by vedly např. ke sloučení, změně výrobního programu atd.)

Kvalitativní charakteristiky účetních výkazů

– srozumitelnost

– spolehlivost (věrné zobrazení, přednost obsahu před formou, nestrannost, opatrnost,

úplnost)

– srovnatelnost

– relevance (důležitost, tj. významnost pro rozhodování uživatelů)

Základní prvky účetní závěrky

Aktiva

– ekonomický zdroj, využívaný a kontrolovaný podnikem, jehož existence je výsledkem

minulých transakcí (skutečností) a od kterého se očekává, že přinese podniku budoucí

ekonomický prospěch (schopnost přispět přímo nebo nepřímo k přírůstku finančních

prostředků podniku)

– není rozhodující vlastnické právo k aktivu

– podmínkou zobrazení: jistota budoucího ekonomického užitku, spolehlivost ocenění (má

cenu nebo hodnotu)

Závazky

– je současnou povinností, která vznikla na základě minulých transakcí a od něhož se

očekává, že způsobí odtok zdrojů jako ekonomického prospěchu z podniku – úbytek aktiv

– podmínky zobrazení: rozpoznání

=> dostatečná pravděpodobnost budoucího odlivu ekonomických prostředků

=> spolehlivost ocenění

Vlastní kapitál

– zbývající podíl aktiv podniků po odečtení závazků (dluhů) podniku

– čistá aktiva

Náklady

– snižují ekonomický prospěch během účetního období, které se projeví úbytkem nebo

snížením aktiv nebo zvýšením závazků, což má za následek snížení VK jiným způsobem

než rozdělením VK vlastníkům

– podmínky zobrazení: spolehlivost měření, odhad jistoty, vykázání nákladů v souvislosti

s konkrétními výkony

Výnosy

– zvyšují ekonomický prospěch během účetního období formou zvýšení hodnot aktiv nebo

snížením závazků, což má za výsledek zvýšení vlastního kapitálu jiným způsobem než

vkladem vlastníků do VK

– podmínky zobrazení: spolehlivost měření, ocenění, dostatečný stupeň jistoty

Oceňování

historické náklady

běžná cena

realizovatelná hodnota

současná hodnota

fair value (reálná hodnota)

aktiva závazky

částka vynaložená na

jejich získání v době

pořízení

částka, která by musela

být uhrazena, kdyby se

tejně nebo ekvivaletní

aktivum pořizovalo v

současné době

částka, která by byla

v současné době

získávána prodejem

aktiva za normálních

podmínek

aktiva nebo závazku,

definici neuvádí

koncepční rámec, ale

je ve standardu 16

(pozemky, stavby) a 39

(finanční nástroje)

částka, za kterou

může být aktivum

směněno mezi znalými

ochotnými stranami za

obvyklých podmínek

částka na úrovni příjmů,

který by bylo možno získat

směnou při postoupení

závazku

nediskontovaná částka,

kterou by bylo třeba v

současné době vynaložit

na vypořádání závazků

nediskontovaná částka…

Pojetí VK a jeho uchování (reprodukce)

– pojetí reprodukce finančně vyjádřeného kapitálu (čistá aktiva, vlastní kapitál)

– pojetí produkčního kapitálu (např. výrobní schopnost, produktivní kapacita podniku-
jednotka výroby za den)

– vedou k různému ocenění VK vloženého do podnikání a ovlivňují způsob vyjádření a

kvantitativní úroveň zisku

Pojetí uchování kapitálu a vyjádření zisku

– uchování finančního kapitálu – dosahuje se zisku – čistá aktiva na konci účetního období

převýší hodnotově (peněžně) čistá aktiva na začátku období

– lze vyjádřit v nominálních peněžních jednotkách nebo v jednotkách stálé kupní síly (vliv

inflace)

– uchování finančního kapitálu – dosahuje se zisku – fyzická produkční kapacita na konci

období převyšuje fyzickou protuční kapacitu na počátku období

– rozdíl je ve způsobu zobrazení změn cen aktiv a závazků podniku

Podmíněná aktiva (podmíněné nároky a pohledávky)

– vznikají v důsledku neočekávaných událostí, které by mohly pro podnik znamenat

zvýšení ekonomického prospěchu, ovšem za předpokladu, že dojde (nebo nedojde)

k jedné nebo více událostem

– vznik těchto událostí je nejistý a podnik ho nemá pod kontrolou, nemůže ho ovlivnit

– podmíněná aktiva v rozvaze nevykazujeme, protože kdybychom je vykázali, mohlo by to

zvýšit zisk, který by se možná nikdy nerealizoval

– je-li přítok ekonomického prospěchu pravděpodobný, zveřejní se podmíněná aktiva

v komentáři k výkazům

– pokud se prospěch stane téměř jistým, vykáže se podmíněné aktivum jako pohledávka

nebo výnos v tom období, kdy nastal

ČESKÉ ÚČETNICTVÍ

Naše finanční účetnictví se podřizuje především účetním direktivám EU a rozhodnutím

Evropské komise. Počínaje r. 1993 došlo a nadále dochází k řadě změn, jimiž se naše země

přibližuje požadavkům EU a světových standardů , avšak zásadní obrat dosud nenastal. České

účetní výkaznictví je totiž stále podřízeno daňovým hlediskùm, které v mnohých případech

deformují obraz o finanční pozici a výkonnosti podniku, takže účetní výkazy s přílohou

nemohou podat věrný a poctivý obraz v tom pojetí, jak je chápán rozvinutým kapitálovým

trhem. To je také důvod, proč česká Komise pro cenné papíry na českých podnicích

registrovaných na BCPP již od r. 2002 požaduje, aby jí předkládaly účetní výkazy vyhotovené

nikoli na bázi českých účetních předpisů , ale na bázi IAS/IFRS.

Společnosti jejichž akcie se obchodují na evropských burzách cenných papírů musí povinně

od roku 2005 vyhotovovat konsolidované?? účetní závěrky podle IAS/IFRS.

Rozdíly mezi ČR a IFRS

položka dle české legislativy dle IFRS/IAS

právní legislativa zákon o uče, vyhláška 500/1992 Sb., účetní

standardy, směrná účtová osnova

koncepční rámec,

mezinárodní

účetní standardy,

interpretace ke

standardům (SIC/

IFRIC)

cíl ÚZ stanovit základ daně, poskytnout věrný a

poctivý obraz o fin.situaci účetní jednotky

součásti ÚZ rozvaha, výsledovka, příloha

poskytnout

pravdivé a

věrné informace

o fin.pozici,

výkonnosti,

změnách ve

fin.pozici podn.

rozvaha,

výsledovka, výkaz

o změnách VK,

výkaz peněžních

toků, příloha

nemají

předepsanou

formu, jsou pouze

doporučeny

Výkazy = forma mají danou formální úpravu (500/1992 Sb.)

změna stavu a aktivace výnosy, skupina 61. v nákladech

sociální fond ze zisku přes VH, ostatní

inflační účetnictví legislativa neupravuje samostatný

výnosy ve výsledovce, nedostatečně velmi podrobné

RF Dovoleno s omezeným

zaměstnanecké požitky pouze vybrané nároky zaměstnanců v rozvaze

zisk na akcii nepovinný údaj, neexistuje metodika výpočtu

rezervy na opravu majetku

zřizovací výdaje dlouhodobý majetek součást nákladů

nevyfakturované dodávky dohadné položky běžné pohledávky

náhradní díly zásoby, neodepisují se

použitím

závazky

standard

předpisy

veškeré nároky

zaměstnanců

v rozvaze jako

dlouhodobé

závazky (existuje

standard)

povinný údaj

vykazovaný v

rozvaze nebo

výsledovce

netvoří se rezerva

na opravu majetku,

přesně se vymezují

požadavky na

jejich tvorbu

nebo závazky

součást

dlouhodobého

majetku, odepisují

se

komponentní odepisování není povoleno

každá část

DHM může

být samostatně

odepisována