Transformační proces podniku
1. Podstata a činnosti transformačního procesu
1.1 Vstupy a výstupy transformačního procesu
Posláním transformačního procesu podniku je přeměnit (zhodnotit) vstupy na trhem
žádané výstupy. Tento proces označujeme i jako výrobu, jejíž výsledkem jsou výrobky,
služby, informace atd.
Všeobecný podnikový proces můžeme znázornit na obr. 1:
Vstup Podnik Výstup
Obr. č. 1: Základní schéma podnikového transformačního procesu
Základní schéma členění transformačního procesu z hlediska jeho základních činností
(obr.č.2)
Dodavatelé Odběratelé
Nákup Výroba Odbyt
(zdroje) (prodej)
Obr. č. 2: Základní schéma fáze členění transformačního procesu z hlediska jeho základních
činností
Všechny tyto činnosti si vyžadují řízení.
Celkový podnikatelský systém potom zahrnuje kromě transformačního systému i
transformační systémy uživatelů a dodavatelů (viz obr. č. 3)
Uživatelský
Dodavatelský (odběratelský)
systém systém
Transformační
systém
Obr. č. 3: Celkový podnikatelský systém
1.2 Činnosti podnikového transformačního procesu
Podnikový transformační obsahuje tyto dílčí činnosti:
• Nákup (zásobování), činnosti související s nákupem nebo pronájmem (leasingem)
podnikových prostředků, nákupem materiálu, získáváním a zaměstnáváním pracovníků,
• skladování, zabývá se skladováním provozních prostředků, materiálů před samotným
výrobním procesem a následně skladováním hotových výrobků,
• výroba, představuje podnikové činnosti, které přetvářejí suroviny a materiály na výrobky
a také služby,
• odbyt, podnikové činnosti zabývající se zkoumáním odbytového trhu, jeho ovlivňováním
(např. prostřednictvím reklamy) a prodejem nebo pronájmem podnikové produkce, služeb
a pod.,
• financování, má svoje místo mezi odbytem a nákupem. Prodejem výstupů se získávají
peníze a nákup stojí též peníze. Příliv a odliv peněz se často nekryje. Proto má
financování a finanční politika podniku za úkol vypůjčování dočasně chybějících a
půjčování dočasně nadbytečných peněžních prostředků,
• řízení (management), zahrnuje činnosti jako je vedení, plánování, organizace a kontrola,
kterými se ovlivňuje celý transformační proces podniku.
1.3 Hodnotový (finanční) tok v transformačním procesu
Na uskutečňování transformačního procesu se nepodílí pouze materiální (zbožní) sféra, ale i
finanční sféra.
Finanční sféru tvoří:
• peněžní vstupy,
• peněžní prostředky,
• a peněžní výstupy.
Hodnotový tok peněžních prostředků odpovídá množství peněžních prostředků (zdrojů),
které do podniku jako výsledek odbytu proudí a z podniku odcházejí.
Gutenbergův základní model hodnotového toku podnikového transformačního procesu
(obr. č. 4), zformulovaného na základě finanční a materiálové sféry, považujeme za jeden z
nejdůležitějších základních modelů podnikohospodářské činnosti.
Finanční sféra podniku
Peněžní Platební Peněžní
výstupy prostředky vstupy
Nákup Výroba Odbyt
Vstupy Uskutečnění Výsledek podnikového
– materiál výkonu výkonu, výstupy
– stroje – hotové výrobky
– lidé
Materiálová sféra podniku
Obr.4: Model hodnotového toku transformačního procesu podniku
2. Členění a druhy výrobních faktorů v transformačním procesu
V transformačním procesu hrají rozhodující úlohu výrobní faktory, můžeme sledovat jako:
• národohospodářské faktory(na národohospodářské úrovni),
• podnikové výrobní faktory (na podnikové úrovni)
Na úrovni národního hospodářství rozlišujeme tři výrobní faktory, a to:
• práci jako původní faktor – jde o cílevědomou lidskou činnost, která při působení
věcných výrobních faktorů přetváří přírodní zdroje na zdroje využitelné pro člověka,
• přírodu – surovinové bohatství, půdní fond, vodní zdroje a vzdušný prostor, při jejím
využívání se musí respektovat ochrana přírody (životního prostředí) a šetření s přírodními
zdroji,
• kapitál, v národohospodářském smyslu jde o reálný kapitál (nikoliv finanční), kterým je
práce vybavena (stroje, nástroje, materiál), a které člověku ulehčují práci a umožňují mu
dosáhnout žádoucí pracovní výsledky.
Podnikové výrobní faktory (např. podle Wöhe – viz obr. 5) se člení na dvě skupiny:
• elementární – konkrétní práce, která se vztahuje na určitý objekt práce, podnikové
prostředky (pozemky, budovy, stroje, nástroje) a materiál,
• dispozitivní – chápané jako dispozitivní práce, řízení podniku anebo management, tj.
vedení, plánování, organizace a kontrola podnikového procesu.
Podnikové výrobní faktory
Elementární Dispozitivní
Konkrétní Podnikové Materiál Vedení Plánování Organizace Kontrola
práce prostředky
Obr. č.5: Systém podnikových výrobních faktorů
Další autoři (B.von Colbe a G.Lassmann) rozpracovávají podnikové faktory podrobněji
a uvádí třetí skupinu faktorů, a to doplňkové výrobní faktory. V dalším textu budeme
dodržovat toto členění (viz obr. 6).
3. Základní podnikové výrobní faktory
3.1 Podstata a klasifikace základních podnikových výrobních faktorů
Mají rozhodující úlohu v podnikovém transformačním procesu. Dělí se na:
• potenciální základní výrobní faktory,
• spotřebované základní výrobní faktory.
Potenciální základní výrobní faktory přenášejí část svojí hodnoty, a to mírou jejich
opotřebení do nových výrobků nebo služeb.
Spotřebované základní výrobní faktory vstupují celým svým obsahem do nových výrobků
(služeb) jednorázově a jen v jednom transformačním procesu.
Z hlediska rozvahy (bilance) a pro praktické použití nazýváme v hodnotovém vyjádření
základní (věcné) potenciální podnikové výrobní faktory (kromě pracovní síly) a spotřebované
faktory majetek podniku (strana aktiv) nebo také fixní aktiva.
Podnikové faktory
Dispozitivní Základní Doplňkové
– podnikové vedení – zvláštní faktory vstupující do podniku
– plánování ve vztahu k:
– organizace – státu
– kontrola – svazům
– informace – bankám,pojišťovnám
(daně, poplatky, příspěvky,
úroky, pojišťovací prémie, penále a pod.)
Spotřebované Potenciální
tvoří substanci nejsou substancí aktivní pasivní
produktu produktu
– suroviny – nástroje rychle – stroje – budovy
– polotovary opotřebované – duševní a tě- – pozemky
– díly – podnikové služby lesná práce lidí – základní zařízení
– pomocné látky včetně informací – nástroje a další – aparatury
– výrobní služby pomocné přístroje,
včetně informací včetně nosičů in-
formací a software
Obr. č. 6: Klasifikace podnikových výrobních faktorů
3.2 Majetková struktura podniku
Strukturu majetku a kapitálu (financí) podniku lze zachytit pomocí bilance (rozvahy)
podniku.
Rozvaha představuje statický pohled na majetek podniku k určitému datu. Konkrétní složení
majetku kterým disponuje zachycuje levá (debetní) strana rozvahy pod názvem aktiva. Pravá
(kreditní) straně pod názvem pasíva vykazuje finanční krytí majetku.
Majetek podniku (v našem OZ se používá výraz „Obchodní majetek“) tvoří dvě základní
skupiny aktiv lišící se dobou, po kterou slouží v provozu podniku, a to:
• dlouhodobý majetek (DM) (zařizovací, fixní, stálý neoběžný, dříve se používal název
investiční majetek) slouží podniku déle než jeden rok, nespotřebovává se najednou, nýbrž
postupně a toto opotřebovávání se úměrnou hodnotou přenáší do nákladů formou odpisů
• a oběžný majetek (provozovací).
Podrobněji můžeme členit majetek podniku následovně (viz schéma):
Schématické znázornění majetkové struktury podniku
– pozemky
neodpisovaný – umělecká díla
a sbírky
hmotný
– stroje
odpisovaný – výrob.zařízení
– dopr.prostředky
dlouhodobý – inventář
majetek – budovy a stavby
– patenty
– licence
nehmotný – autorská.práva
– software
– obchodní značka
– nehmotné výsledky výzkumu a
vývoje
– finanční účasti
finanční – dlouhodobé půjčky
Majetek – cenné inv. papíry
podniku – soubory nehmotných a nemovitých
(aktiva) věcí pronajímaných jako celek
– výrobní
– nedokon.výroby
ve věcné formě – zásoby – hotových výrobků
– zboží
– pohledávky u odběratelů
oběžný – pohledávky u sdružených
majetek podniků
v peněžní formě – cenné papíry(krátkodobé)
– peníze na hotovosti
– peníze na účtech
3.2.1 Oceňování dlouhodobého majetku
Dlouhodobý majetek (DM) oceňujeme v peněžních jednotkách, a to pomocí jednotlivých
druhů cen, vyjadřujících změny, ke kterým dochází u DM v procesu jeho používání.
V podmínkách ČR, podle Zákona o účetnictví nebo Zákona o daních z příjmů (DP) FO a PO
se HM a NM oceňují:
1) vstupní cenou majetku (VC), kterou se rozumí:
a) pořizovací cena, v případě nákupu, včetně vedlejších nákladů např. na dopravu, montáž,
záběh (u os. aut je VC omezena maximální částkou 1 500 000 Kč, s výjimkou speciálních
vozidel, např. taxislužby sanitní auta apod.),
b) vlastní náklady, pokud se pořídil nebo vyrobil ve vlastní režii (použije se u poplatníků,
kteří nevedou účetnictví),
c) hodnota nesplacené pohledávky, zajištěné převodem práva, a to u hmotného movitého
majetku, který zůstává ve vlastnictví věřitele,
d) reprodukční pořizovací cena, v ostatních případech zjištěná podle zvláštního právního
předpisu (Zákona č. 92/1991 Sb., o podmínkách převodu majetku státu na jiné osoby, ve
znění pozdějších předpisů; § 13 vyhlášky č. 178/1994 Sb., o oceňování staveb, pozemků a
trvalých porostů)
e) stanovená cena pro účely dědické daně nebo darovací daně při nabytí majetku zděděním
nebo darováním, a to na základě soudního znaleckého posudku,
f) hodnota technického zhodnocení u nájemce, který má podnik najat na základě smlouvy
o nájmu podle § 488b a násl. Obchodního zákoníku a má písemný souhlas vlastníka
k odpisování.
Součástí VC podle a) – f) je i technické zhodnocení provedené po uvedení věci do stavu
způsobilého obvyklému užívání s výjimkou technického zhodnocení provedeného na
nemovité kulturní památce a na HM vyloučeném z odpisování, nejpozději však v prvním roce
odpisování. Pokud původní vlastník nezapočal odpisování je u nabyvatele vstupní cenou HM
vstupní cena.
HM vyloučeným z odpisování je také technické zhodnocení na os. aut. kategorie N1 najatém
podle smlouvy o finančním pronájmu s následnou koupí, s výjimkou automobilu, který je
využíván provozovatelem silniční motorové dopravy nebo provozovatelem taxislužby na
základě vydané koncese a sanitního a pohřebního, a dále další výdaje související s jeho
– náklady příštích období
pořízením vynaložené nájemcem, pokud celkové nájemné je rovno nebo vyšší než 1 500
000 Kč. V případě kdy je celkové nájemné rovno nebo nižší než 1 500 000 Kč avšak v úhrnu
s technickým zhodnocením provedeným nájemcem a s výdaji vynaloženými nájemcem
převýší 1 500 000 Kč je z odpisování vyloučen rozdíl o který součet nájemného, technického
zhodnocení a výdajů podle § 26 odst. 3 písmeno c) Zákona o dani z příjmu převyšuje 1 500
000 Kč.
Vstupní cena DM se snižuje o poskytnuté dotace ze SR, z rozpočtů obcí a krajů,
státních fondů, o poskytnuté prostředky (granty) přidělené podle zvláštního právního
předpisu, o poskytnuté granty ES, o poskytnuté dotace, příspěvky a podpory z veřejných
rozpočtů a jiných peněžních fondů cizího státu (s výjimkou peněžních fondů spravovaných
podnikatelskými subjekty se sídlem nebo bydlištěm v zahraničí), poskytnuté na jeho
pořízení nebo na jeho technické zhodnocení, pokud se tyto prostředky neúčtují podle
zvláštního právního předpisu (Zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví) ve prospěch výnosů
(příjmů).
2) zůstatková cena, za kterou se považuje rozdíl mezi VC a celkovou výši odpisů.
Dále se setkáváme s cenou pořízení, např. u nákupu akcií. Jde o užší pojem než pořizovací
cena neboť neobsahuje náklady související s pořízením (např. náklady na dopravu, pojistné,
clo apod.).
HM je majetek jehož VC je vyšší než 40 tis. Kč a doba životnosti (provozně-technická
funkce) delší než jeden rok. Dále, kromě již uvedených, pěstitelské celky trvalých porostů
s dobou plodnosti delší než tři roky (a to ovocné stromy vysázené na souvislém pozemku o
výměře o,25 ha v hustotě nejméně 90 stromů, ovocné keře vysázené na souvislém pozemku
o výměře 0,25 ha v hustotě nejméně 1000 keřů na 1 ha, chmelnice a vinice), základní stádo,
tažná zvířata, plemenní a dostihoví koně a jiný majetek.
NM jsou předměty z práv průmyslového vlastnictví, projekty a programové vybavení a jiné
technicky nebo hospodářsky využitelné znalosti (know how, good will, patenty, licence,
vynálezy, ochranné známky a různá práva), jejichž VC je vyšší než 60 000 Kč a doba
životnosti delší než 1 rok.
NM se peněžně eviduje tehdy, když si jeho pořízení vyžádalo určité náklady (např. licence);
ostatní např. good will se musí evidovat samostatně.
FM představují nakoupené akcie – účast v jiných podnicích, cenné investiční papíry,
dlouhodobé hypotekární půjčky.
Bývalá součást HM, která nedosahuje ocenění dle zákona o DP, tj. tzv. drobný majetek se
eviduje na podrozvahové evidenci na základě vnitropodnikových směrnic, je uváděna jako
součást HM a NM se speciálním analytickým členěním a způsobem účetního odepisování.
Podnik se tedy může rozhodnout zda movité věci jejichž VC je nižší než 40 000 Kč a doba
použitelnosti je delší než jeden rok, věci a ocenitelná práva zahrnutá do NM, jejichž VC cena
je nižší než 60 000 Kč bude v jednotlivém případě považovat za HM nebo NM, nebo zda ho
bude evidovat jako dlouhodobý majetek v používání a zahrne ho do nákladů podniku a jeho
evidenci zabezpečí např. v operativní evidenci.
Schopnost různých aktiv přeměnit se v peníze a sloužit tak k úhradě závazků podniku,
nazýváme likvidita. Z hlediska likvidity rozlišujeme:
• aktiva prvního stupně likvidity – peníze v pokladně a nevázané pohledávky na účtech v
peněžních ústavech,
• aktiva druhého stupně likvidity – splatné pohledávky u odběratelů a jiné pohledávky,
• aktiva třetího stupně – zásoby všeho druhu (jejich přeměnění na peníze může být
zdlouhavé a někdy i nemožné).
Likvidita se měří poměrovými ukazateli, o kterých budeme hovořit později v rámci finanční
analýzy.
Z pohledu likvidity můžeme dlouhodobý majetek označit jako nelikvidní aktiva.
Podle 4. direktivy Rady ES se má při oceňování majetku podniku dodržovat zásada tzv.
bilanční opatrnosti. Ta znamená, že pro oceňování položek aktiv v rozvaze platí princip
nejnižší ceny a povinné tvorby rezerv. DHM se v rozvaze uvádí:
• buď ve dvou položkách, a to ve vstupní ceně a v položce oprávky (která snižuje pořizovací
cenu na cenu zůstatkovou) – brutto princip,
• nebo v jedné položce (v zůstatkové ceně) – netto princip.
3.2.2 Opotřebení dlouhodobého majetku
Pro DM je charakteristické, že se spotřebovává ve výrobním procesu dlouhodobě v řadě
cyklů. Tento proces se nazývá opotřebením a způsobuje, že tyto prostředky postupně
přestávají plnit svoji funkci.
Ekonomická teorie rozlišuje opotřebení:
a) fyzické (materiální) vznikající působením DM ve výrobním procesu a je ovlivněno
pracovním režimem, intenzitou využívání, kvalitou pracovní síly, pracovním prostředím,
surovinou a materiálem, technologickým procesem, úrovní a kvalitou údržby a oprav DM,
b) ekonomické (morální) opotřebení, jehož důsledkem je, že DM ztrácí svoji hodnotu
vlivem nepřetržitého růstu produktivity práce a neustálého rozvoje vědy a techniky.
V rámci ekonomického opotřebení proto rozeznáváme dvojí formu ekonomického
opotřebení:
• I. formu ekonomického opotřebení, která vyplývá z toho, že na trh jsou uváděny stroje
a technologická zařízení, která mají stejnou kvalitu jako stávající provozovaná zařízení,
avšak při nižší ceně,
• II. formu ekonomického opotřebení, vyplývající z toho, že na trh jsou uváděny výrobky
s lepšími technologickými i ekonomickými parametry.
V podniku je důležité sledovat i stupeň opotřebení, a to:
a) časovou metodou
O = Ts
kde: O je stupeň opotřebení, Ts – skutečný věk DM v letech, Tn – normovaná (odhadnutá)
doba životnosti DM.
b) z hodnotového hlediska
O = . 100 (hodnota
kde: PCc je vstupní cena, PCz – zůstatková cena
c) stupněm morálního opotřebení
Om = .100 (jestliže PCr
kde: Om – je stupeň morálního opotřebení, PCr – reprodukční cena DM, která udává stupeň
snížení ceny daného DM způsobené technickým pokrokem
Při výpočtu doby ekonomické životnosti DHM při respektování I. formy morálního
opotřebení vycházíme z úvahy, že v průběhu času vlivem růstu produktivity práce cena
zařízení klesá a náklady na opravy a údržbu rostou např. exponenciálně. Dobu životnosti
potom vypočteme z rovnosti nákladů a reprodukční pořizovací ceny:
tI
jestliže t = tI
t
c2
= po zlogaritmování dostaneme t .log c2
potom t =
kde: PC – pořizovací cena ve výchozím roce, t – doba používání, c1
RPC vzhledem k růstu produktivity práce ve výrobě, RPC – reprodukční pořizovací
cena, c2
údržbu
/Tn (hodnota ⇒ 1 – vysoký stupeň opotřebení)
⇒
100% – vysoký stupeň časového opotřebení)
klesá, roste stupeň morálního opotřebení)
t
c2
RPC =
e => N = RPC; N =
e potom t vypočteme z rovnice:
= log PC – t .log (1 + c1
– konstanta určující pokles
– konstanta určující průběh nákladů na opravy a údržbu, N – náklady na opravu a
Při stanovení doby ekonomické životnosti DHM při respektování II. formy ekonomického
opotřebení vycházíme z úvahy, že staré zařízení je výhodné předčasně vyřadit z používání
v době tII
e a nahradit ho novým, např. dražším, ale výkonnějším zařízením tehdy, jestliže
ztráta z předčasného vyřazení méně výkonného zařízení (Z) bude menší než úspora dosažená
aktivací nového výkonnějšího zařízení (Ú).
HM můžeme předčasně vyřadit z používání v době tII
Z a Ú potom vypočteme podle vztahů:
Z = (PC2
Ú = (tf – te) ( N1
kde: PC1
– pořizovací cena starého zařízení, PC2
fyzické životnosti, te – doba ekonomické životnosti při respektování II.formy morálního
opotřebení, ZH1
starém (novém) zařízení, V1(2)
3.2.3 Odpisy a odpisování dlouhodobého majetku
Odpisy jsou ekonomickým vyjádřením fyzického a morálního opotřebení DM. Představují
peněžní částku VC, která se přenáší v určitém časovém období do nákladů podniku.
Odpisy plní několik funkcí:
• postupně přenášejí hodnotu DM do nákladů (nákladová funkce),
• zabezpečují tvorbu zdrojů na opětovné pořízení nového DM (funkce střádací,
obnovovací),
• vyjadřují opotřebení DM a v kumulované podobě jako oprávky snižují hodnotu
podniku.
Odpisování tedy představuje postup jakým podnik účtuje vstupní cenu DM do nákladů.
V praxi jsou známé a využívají se různé odpisové metody. Obvykle se používají časové
odpisové metody:
• lineární metoda,
• degresivní metoda,
• progresivní metoda.
Lineární metoda – charakteristická tím, že po celou dobu životnosti DM se uplatňuje stejná
roční suma odpisů. Roční odpisy (O) vypočteme podle vztahu
O = (PC – PCz)/t (Kč)
kde: PC je vstupní cena v Kč, t – doba ekonomické životnosti v letech, PCz
cena aktiva při vyřazení v Kč (podle novely zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů
může podnik od zdaňovacího období 1996 zahrnout zůstatkovou cenu při vyřazení do
nákladů)
e = te
, jestliže platí, že Z < Ú. Hodnoty
– PC1
) + ZH1; ZH1 = . (tf – te)
– N2
. )
– pořizovací cena nového zařízení, tf – doba
– zůstatková hodnota starého zařízení, N1(2)
– provozní náklady na
– výkonnost starého (nového) zařízení.
– zůstatková
Degresivní metoda – výše odpisů se v průběhu doby životnosti snižuje. Míra degrese
je závislá od konkrétního postupu odpisování (volby odpisové křivky). Jde o metodu
zrychleného odpisování, které vychází z toho, že k největšímu opotřebení (znehodnocování)
např. strojů dochází v počátečním období jejich používání. Proto jsou nejvyšší odpisy v 1.
roce a v dalších letech se postupně snižují. Ze vstupní ceny, doby použití a zůstatkové ceny se
vypočte degresivní odpisová sazba (o), klesající geometrickou řadou, např. podle vzorce:
o = ( 1 – ) .100 (%)
Zrychlené odpisování přináší podnikům daňové úspory a tím dřívější a větší cash flow
potřebný pro nové investice.
Progresivní metoda – vychází z předpokladu, že efektivnost využívání DM se postupem
času zvyšuje a odpisy mohou růst. V praxi se uplatňuje spíše ojediněle.
V současných podmínkách hospodářské praxe se uplatňují i modifikované odpisové metody
(např. kombinace časového a výkonového odpisování).
Způsob odpisování DHM a DNM stanovují Zákon o účetnictví § 28 a Zákon o daních z
příjmů § 26 až 32. Uvedená legislativa zavádí jednak :
• účetní (ekonomické) odpisy,
• daňové odpisy,
• leasingové odpisy.
3.2.3.1 Účetní odpisy
Účetně se DM odpisuje podle sazeb uvedených v odpisovém plánu podniku, který je
stanoven interním předpisem. Účetní odpisy vyjadřují průběh používání HM a NM v podniku
tak, aby se zajistilo tomu odpovídající zatížení nákladů (nákladová funkce) a reprodukce
prostředků vložených do DM v tržbách za realizované výkony (střádací funkce), jakož i
reálné ocenění DM v jeho zůstatkových cenách.
Účetní odpis můžeme stanovit různými způsoby, např.:
1. procentem ze vstupní ceny – při kterém podnik stanovuje sazby odpisů z hlediska času,
doby použitelnosti a vztahu k výkonům,
2. podle měřitelného výkonu v daném roce a ve vztahu k maximálnímu užitku podle
vzorce:
užitek dosažený v roce x vstupní cena
odpis =
maximálně očekávaný užitek
Oba dva způsoby účetního odpisu můžeme demonstrovat na příkladě:
Osobní automobil Škoda Fabia měl vstupní cenu 300 000 Kč., doba odpisování minimálně 5
roků.
Výpočet účetního odpisu:
a) podle odpisového plánu byla stanovena roční odpisová sazba 17%.
17% z 300 000 Kč činí 51 000 Kč
b) podle měřitelného výkonu v roce 2003 automobil podal výkon 32 000 km, maximálně
očekávaný výkon je 250 000 km.
odpis = = 38 400 Kč
3.2.3.2 Daňové odpisy
Mají zcela odlišnou funkci od účetních odpisů. Metody v zásadě zohledňují fiskální zájmy
státu i přístupy státu k stimulování investiční činnosti podnikatelů i podniků. Daňové odpisy
jsou v daňovém přiznání uznávané jako výdaj na dosažení, udržení a zajištění příjmů.
Daňové odpisy se provádí na základě odpisové politiky, např. podle zákona č. 282/1992
Sb. o daních z příjmů, podle kterého DHM a DNM odepisuje buď sám vlastník, nebo na
základě písemné smlouvy s vlastníkem nájemce majetku. Hodnotovým základem pro
odpisování je vstupní cena.
Odpisy hmotného majetku
Pro účely odpisování je v posledním znění zákona movitý a nemovitý majetek rozdělen do
šesti skupin v závislosti na době odpisování (samostatná skupina jsou OA).
Tabulka č. 1: Zatřídění vybraného DHM a DNM do odpisových skupin
Odpisová skupina (příklad) Doba
1. (kancelářské stroje a počítače, software, faxy, telefony, měřící a jiné
přístroje, autobusy, )
2. (elektrické přístroje a zařízení pro domácnost, rozhlasové a televizní
přijímače a vysílací přístroje, motorová vozidla, ,motocykly, nákladní
automobily, trolejbusy, elektrobusy, balóny, vzducholodě, družice,
technika, letadla, traktory)
3. (žel. lokomotivy, tramvaje, vozy metra, vozový park kolejové dopravy,
vrtulníky, letadla, kosmické lodě)
4. (žel. svršek a dalších kolejových drah, visuté dráhy, vedení potrubní,
dřev.budovy)
odpisování
(roky)
3
5
10
20
5. (budovy, stavby, mosty, tunely, dálnice, žel. spodek, dráhy letištní ) 30
6. (hotely, administrativní budovy, budovy obchodních domů,
podzemní obchodní střediska, budovy společenské, kulturní a vzdělávací
účely, historické nebo chráněné památky)
Odpisová skupina (příklad) Doba
50
odpisování
(roky)
Době odpisování odpovídají roční odpisové sazby. V zájmu stimulace podnikatelské činnosti
zákon poplatníkům umožňuje volbu mezi rovnoměrným a zrychleným odpisováním.
Podmínkou je dodržení následujícího pravidla „zvolený režim odpisování už nelze měnit po
dobu ekonomické životnosti majetku“!
U rovnoměrného (lineárního) odpisování stanoví zákon odpisové sazby (viz tabulka č.2):
Tabulka č.2: Odpisové sazby rovnoměrného odpisování
Odpisová
skupina
Roční odpisová sazba (v %)
v dalších letech
1
2
3
4
5
6
v prvním roce
odpisování
20
11
5,5
2,15
1,4
1,02
odpisování
40
22,25
10,5
5,15
3,4
2,02
pro zvýšenou
vstupní cenu
33,3
20
10
5,0
3,4
2
V Zákonu o DP v §31 odst. (1) jsou dále v bodech b) až d) jsou uvedeny roční odpisové
sazby při zvýšení odpisu v prvním roce odepisování o 20%, 15% a 10% v odpisových
skupinách 1, 2 a 3.
– 20% navýšení v 1. roce může použít poplatník s převážně zemědělskou a lesní výrobou,
který je prvním vlastníkem stroje pro zemědělství a lesnictví,
– 15 % navýšení v 1. roce může použít poplatník, který je prvním vlastníkem zařízení pro
čistění a úpravu vod,
– 10% navýšení v 1. roce je určeno pro nové vlastníky HM zatříděného do v odpisových
skupinách jedna až tři (nelze použít u letadel pokud nejsou využívána provozovateli
letecké dopravy, leteckých prací a provozovateli leteckých škol).
Hodnotu ročního daňového odpisu při lineárním způsobu odepisování vypočteme podle
vztahu:
or
= PC .s%/100 (Kč) (s% – roční odpisová sazba).
Pro zrychlené odpisování je stanoven zvláštní režim vycházející z využití zákonem
stanovených koeficientů.
Hodnota ročního odpisu v prvním roce se vypočte jako podíl vstupní ceny a degresivního
koeficientu:
o1 = PC/k1 (Kč) kde: k1
V dalších letech vychází hodnota ročních odpisů z podílu mezi dvojnásobkem zůstatkové
ceny a rozdílu mezi koeficientem stanoveným pro další léta odpisování a počtem let, po
který byl majetek odpisován.
Matematicky lze uvedený vztah zapsat:
je degresivní koeficient pro 1. rok odpisování
2 ( )
x PC OP
−
k n
−
2
or
kde: or je roční odpis (v dalších letech), PC – vstupní cena, OP – oprávky, k2 – koeficient pro
zrychlené odpisování v dalších letech, n – počet roků, po který se už DM odpisoval
Tabulka č. 3: Koeficienty pro zrychlené odpisování
Odpisová
skupina
=
Koeficient pro zrychlené odpisování
1
2
3
4
5
6
v prvním roce
odpisování
3
5
10
20
30
50
v dalších letech
odpisování
4
6
11
21
31
51
pro zvýšenou
zůstatkovou cenu
3
5
10
20
30
50
Rovněž i u zrychleného odpisování lze podle Zákona DP uplatnit v prvním roce odpisování
zvýšení ročního odpisu o 20%, 15% a 10% v odpisových skupinách 1, 2 a 3) u vybraného
majetku (viz rovnoměrné odpisování).
Odpisy nehmotného majetku
Odpisuje se NM ve formě zřizovacích výdajů, nehmotných výsledků vývoje a výzkumu,
software, ocenitelných práv a jiný majetek, vedený v účetnictví jako NM, a to:
• majetek získaný koupí vlastníkem, vkladem společníka nebo člena družstva, darováním,
zděděním nebo vytvořený vlastní činností, sloužící k podnikání nebo k jeho opakovanému
poskytování,
• jehož VC je vyšší než 60 tis. Kč a doba použitelnosti delší než 1 rok,
• NM může odpisovat kromě vlastníka i poplatník, který k němu získal právo k jeho
užívání za úplatu.
U NM, ke kterému má poplatník daně z příjmu právo užívání na dobu určitou, se roční
odpisy stanovují jako podíl vstupní ceny a doby sjednané koupí, tj daňově se odpisuje
rovnoměrně po dobu jeho užívání.
V ostatních případech se NM odpisuje rovnoměrně bez přerušení, a to:
• audiovizuální dílo 18 měsíců,
• softwhare a nehmotné výsledky výzkumu a vývoje 36 měsíců
• zřizovací výdaje 60 měsíců,
• a ostatní NM 72 měsíců.
U NM nabytého vkladem nebo přeměnou, pokračuje nabyvatel v odpisování započatém
původním vlastníkem za podmínky, že vkladatelem nebo zanikající obchodní společností
nebo družstvem mohly být odpisy u tohoto NM uplatňovány.
3.2.3.3 Odpisy při leasingu
Dlouhodobý majetek pořízený formou leasingu lze odpisovat: u pronajímatele a u
nájemce.
Odpisy u pronajímatele (leasingové společnosti)
Leasingová společnost má v zásadě dvě možnosti uplatnění odpisů:
1. klasický způsob (předmět leasingu se zatřídí do odpisové skupiny a odepisuje se
rovnoměrně nebo zrychleně),
2. leasingový způsob (umožňuje rychlejší odpisy a v závislosti na délce pronájmu, je pro
leasingovou společnost obvykle výhodnější – ale byl u finančního leasingu od 1.1.2008
zrušen).
Novelou Zákona o DP byl zrušen leasingový způsob odpisování u finančního leasingu pro
podnikatele, který byl specifikován v § 30 odstavec 4 Zákona o DP platného do konce
roku 2007. Leasingové společnosti musí pronajímaný majetek pro podnikání odepisovat u
finančního pronájmu stejným způsobem jako u daňových odpisů vlastníka DHM.
Tyto změny v odpisování se netýkají leasingu pro fyzické osoby ani operativního
leasingu.
Změny u leasingu:
• došlo k prodloužení minimální doba leasingu u aut, strojů a nemovitostí,
• trvání leasingové smlouvy se shoduje s minimální počtem odpisových let,
• u automobilů, osobních i nákladních, a také u strojů z druhé odpisové skupiny došlo k
prodloužení smlouvy ze 3 na 5 let,
• u strojů a zařízení spadajících do třetí odpisové skupiny došlo k prodloužení ze 3 na
10 let,
• u nemovitostí se minimální doba trvání smlouvy posouvá z 8 na 30 let,
• pokud celkové roční leasingové nájemné jednoho podnikatelského subjektu přesáhne
100 milionů korun, nebude 1 % z těchto leasingových splátek daňově uznatelné,
• od 1. ledna 2008 již také neplatí hranice 1,5 milionu korun pro daňovou uznatelnost u
osobních aut.
Odpisy u nájemce
Možnost odpisovat najatou věc během trvání leasingového kontraktu dává zákon o daních
z příjmů pouze v případě:
§26 odst. 3 písmeno c) – výdaje hrazené nájemcem, které podle zvláštních předpisů (Zákona
563/1991 Sb., o účetnictví ve znění pozdějších předpisů) nebo podle daňové evidence tvoří
součást ocenění HM pronajatého formou finančního pronájmu s následnou koupí najatého
HM a které v úhrnu se sjednanou kupní cenou ve smlouvě převyšují u movitého majetku
hodnotu 40 000 Kč.